Byla Ik-1358-629/2011
Dėl sprendimų panaikinimo

1Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko (kolegijos pirmininkas), Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas) ir Vaidos Urmonaitės-Maculevičienės, sekretoriaujant Aušrai Dzičkanecienei, pareiškėjo atstovui advokatui Kęstučiui Ragaišiui, viešame teismo posėdyje apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Resota“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. spalio 27 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Resota“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Klaipėdos apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

2Teisėjų kolegija

Nustatė

3I.

4Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė „Resota“ (toliau – ir pareiškėjas, UAB „Resota“) padavė teismui skundą (T 1, b. l. 1-10), kurį patikslino (T 1, b. l. 44-55), prašydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Mokestinių ginčų komisija) 2010 m. lapkričio 8 d. sprendimą Nr. S-299 (7-253/2010); Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI prie FM)

52010 m. rugpjūčio 19 d. sprendimą Nr. 69-212; Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Inspekcija) 2005 m. gruodžio 29 d. sprendimą Nr. (6.5.)-1145.

6Pareiškėjas paaiškino, kad Mokestinių ginčų komisija rėmėsi ne Specialisto išvada (pirminiu šaltiniu), o išvestiniais šaltiniais, kuriuose ši Specialisto išvada cituojama iškreipiant jos turinį ir esmę, todėl, pareiškėjo įsitikinimu, tokia Mokestinių ginčų komisijos pozicija įrodymų vertinimo procese laikytina nepagrįsta ir negalinti užtikrinti objektyvaus ir nešališko proceso bei teisingo ir teisėto sprendimo priėmimo. Pažymėjo, kad Mokestinių ginčų komisija, neišsireikalaudama baudžiamosios bylos medžiagos, šiurkščiai pažeidė pareiškėjo teises įrodinėjimo procese. Pareiškėjo nuomone, Mokestinių ginčų komisija nepagrįstai, vien tik sistemiškai vertino Vilniaus apygardos teismo 2010 m. balandžio 30 d. nuosprendyje užfiksuotas faktines aplinkybes, ir nurodė, jog faktiškai metalo laužą tiekė fiziniai asmenys, o pareiškėjas jokių objektyvių įrodymų, kad metalo laužas buvo įsigytas ne iš fizinių asmenų, nepateikė. Pareiškėjo teigimu, iš baudžiamosios bylos medžiagos, kurią jis prašė išsireikalauti, būtų buvę galima nustatyti, iš ko konkrečiai ir koks kiekis juodojo metalo laužo buvo įsigytas. Be to, nurodė, kad Lietuvos Aukščiausiasis Teismas 2010 m. lapkričio 30 d. nutartimi baudžiamojoje byloje Nr. 2K-540/2010 nutarė panaikinti Vilniaus apygardos teismo 2010 m. balandžio 30 d. nuosprendį bei perdavė šią bylos dalį nagrinėti iš naujo apeliacine tvarka, taigi tie faktai, kurie buvo nustatyti baudžiamojoje byloje, ir, pasak Mokestinių ginčų komisijos, turi prejudicinę galią šiame mokestiniame ginče, tapo duomenimis (ne įrodymais) surinktais baudžiamojoje byloje, kurių teisingumą ir pagrįstumą, bei galėjimą būti įrodymais, privalės patvirtinti apeliacinės instancijos teismas, priimdamas procesinį sprendimą šioje baudžiamojoje byloje. Pareiškėjo teigimu, mokesčių administratorius yra saistomas Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 67 straipsnio nuostatų, kurios imperatyviai numato, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Atkreipė dėmesį, kad šiuo atveju specialistas iš viso netyrė ir neanalizavo, iš fizinių ar juridinių asmenų yra įsigyjamas metalo laužas, bei kokiomis proporcijomis tai buvo atliekama. Taigi, nenustačius šių faktinių aplinkybių, gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) apskaičiavimas nuo viso juodojo metalo laužo įsigijimo kiekio, pareiškėjo manymu, laikytinas neteisėtu ir nepagrįstu. Norint nustatyti, koks konkrečiai juodojo metalo laužo kiekis buvo įsigytas iš fizinių asmenų, yra būtina tirti juodojo metalo laužo supirkimo registravimo žurnalus ir kitą baudžiamojoje byloje surinktą medžiagą. Pažymėjo, kad šios pareigos mokesčių administratorius neatliko, t. y. mokesčių administratorius siaurinančiai aiškindamas MAĮ 72 straipsnio 1 dalį, neturėdamas jokių objektyvių duomenų apie ūkinės operacijos turinį, šalis dalyvavusias atitinkamoje ūkinėje operacijoje, GPM apskaičiavo neteisėtai ir nepagrįstai. Pažymėjo, kad mokesčių administratorius apmokestino visas ūkines operacijas (juodojo metalo laužo įsigijimą), kaip įsigijimus tik iš fizinių asmenų, nors ikiteisminio tyrimo metu surinkti duomenys leidžia pagrįstai teigti, jog pirkimai buvo vykdomi tik iš juridinių asmenų. Pareiškėjo manymu, šį prieštaravimą galima pašalinti tik panaikinus ginčo sprendimus ir įpareigojus mokesčių administratorių atlikti pakartotinį UAB „Resota“ patikrinimą. Atkreipė dėmesį, kad Specialisto išvadoje pasisakyta tik dėl pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) ir tik dalyje dėl sandorių su UAB „Overtentis“, bei konstatuota, kad „UAB „Resota“ pagal tikrovės neatitinkančius apskaitos dokumentus pateikė neteisingus duomenis apie savo įmonės prekes (turtą) ir neteisingai apskaičiavo bei

7211 896,00 Lt sumažino mokėtiną į biudžetą PVM sumą. Pažymėjo, kad patikrinimo akte remiantis minėta Specialisto išvada apskaičiuotas PVM ne tik dėl sandorių su UAB „Overtentis“, bet taip pat dėl sandorių su UAB „Vilmiksa“, taip pat apskaičiuotas GPM, nors minėtoje Specialisto išvadoje šis mokestis nebuvo apskaičiuotas ir dėl jo teisėsaugos institucijos, vykdžiusios ikiteisminį tyrimą, bei bylą nagrinėję teismai nepasisakė. Pareiškėjo įsitikinimu, MAĮ 72 straipsnio 1 dalimi mokesčių administratorius galėjo vadovautis tik apskaičiuodamas PVM. Nurodė, kad kai mokesčių administratorius mokesčius apskaičiuoja pagal iš kitų valstybės įstaigų ir institucijų gautus aktus ar kitus dokumentus, jis turi pagrįsti mokesčių mokėtojui papildomai apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Atkreipė dėmesį, jog prie patikrinimo akto nebuvo pateikti jokie įrodymai, patvirtinantys, kad GPM sumos apskaičiuotos pagrįstai ir teisingai. Taip pat atkreipė dėmesį, kad Specialisto išvadoje nėra minima, jog metalas buvo perkamas iš fizinių asmenų, nors patikrinimo akte mokesčių administratorius nurodo, kad Specialisto išvadoje nurodyta, jog UAB „Vilmiksa“ metalo laužas realiai buvo perkamas iš fizinių asmenų, įforminant pirkimus UAB ,, Vilmiksa“ ir UAB „Overtentis“ vardais. Pareiškėjo teigimu, Specialisto išvadoje teigiama, kad UAB „Resota“ pateisino be įsigijimo dokumentų neteisėtu būdu įsigyto metalo laužo pirkimą iš tyrimo metu nenustatytų LR ūkio subjektų, tuo tarpu mokesčių administratorius šią frazę traktavo, kaip metalo laužo įsigijimą tik iš fizinių asmenų, nors nei ikiteisminio tyrimo metu, nei baudžiamosios bylos nagrinėjimo teisme metu, nebuvo nustatytas nei vienas fizinis asmuo, iš kurio buvo pirktas metalo laužas. Nurodė, jog darant prielaidą, kad buvo vykdomi įsigijimai tik iš fizinių asmenų, 3 199 t laužo įsigijimui būtų prireikę ne 28 dienų, o bent pusės metų ir pažymėjo, kad nei baudžiamosios bylos nagrinėjimo metu, nei mokestinio ginčo nagrinėjimo Mokestinių ginčų komisijoje metu nebuvo nagrinėjamos aplinkybės, kaip buvo perkamas metalo laužas, kur jis buvo sandėliuojamas, kaip ir iš kur gabenamas. Pareiškėjo įsitikinimu, remtis tik ikiteisminio tyrimo metu M. Ž. duotais parodymais negalima, kadangi minėti parodymai tiek ikiteisminio tyrimo metu, tiek bylos nagrinėjimo teisme metu buvo ne kartą keisti, be to, M. Ž. parodymai nėra pakankamas pagrindas teigti, kad metalas supirktas tik iš fizinių asmenų ir jog tai padarė UAB „Resota“. Inspekcijos surašytas patikrinimo aktas bei priimti sprendimai dėl GPM apskaičiavimo turi būti pagrįsti leistinais įrodymais, o ne prielaidomis. Pareiškėjo teigimu, šioje situacijoje, kuomet mokesčių administratorius pareiškėjo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, būtina vadovautis Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėmis, t. y. GPM apskaičiavimui pritaikyti palyginamąjį metodą. Pareiškėjo teigimu, mokesčių administratorius, jau sykį apskaičiavo mokesčių mokėtojo padarytos žalos valstybei (kuri pasireiškė mokesčių nesumokėjimu) dydį, šią sumą (611 834,00 Lt) pareiškėjas jau sumokėjo, todėl mokestinio ginčo metu įpareigojimas dar sykį sumokėti jau sumokėtą tą patį PVM ne tik būtų nepagrįstas, pažeistų pareiškėjo interesus, bet iš esmės sukeltų grėsmę teisinio saugumo ir teisinio tikrumo principams.

8Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į pareiškėjo skundą (T 1, b. l. 150-154) prašė skundą atmesti kaip nepagrįstą.

9Atsakovas nurodė, kad šiuo atveju ginčas tarp pareiškėjo ir VMI prie FM yra kilęs dėl pareiškėjo teisės atskaityti pirkimo PVM pagal UAB „Vilmiksa“, UAB „Overtentis“ vardu pareiškėjui išrašytas PVM sąskaitas faktūras bei apskaičiuoto GPM dėl metalo laužo, įsigyto iš fizinių asmenų. Pažymėjo, kad ginčo klausimai sprendžiami vadovaujantis Pridėtinės vertės mokesčio įstatymu (toliau – ir PVMĮ), Buhalterinės apskaitos įstatymu (toliau – ir BAĮ), Gyventojų pajamų mokesčio įstatymu (toliau – ir GPMĮ), MAĮ, su jais susijusiais teisės aktais. Atsakovo teigimu, PVMĮ nustato atvejus, kai net ir visus formaliuosius teisės aktų nustatytus reikalavimus atitinkančios sąskaitos faktūros nesuteikia mokesčių mokėtojui teisės atskaityti pirkimo PVM. Pažymėjo, kad MAĮ 10 straipsnyje nurodyta, jog mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai, t. y., sprendžiant dėl teisės į PVM atskaitą, lemiamą reikšmę turi ūkinės operacijos turinys, o ne jos įforminimas atitinkamais buhalterinės apskaitos dokumentais. Apskaitos dokumente pateikti rekvizitai turi reikšti, kad būtent jame nurodytas ūkio subjektas nurodytomis sąlygomis atliko ūkinę operaciją, todėl jam atsiranda tam tikros teisės ir pareigos, o dokumentą įforminę, jį pasirašę asmenys įgalioti veikti nurodytų ūkio subjektų vardu. Apskaitos dokumentas yra rašytinis liudijimas apie įvykusią operaciją, t. y. turi būti realiai įvykusi apskaitos dokumente įvardinta operacija. Vien formalus rekvizitų buvimas dokumente nėra vienintelis ir pakankamas pagrindas tokį dokumentą laikyti turinčiu juridinę galią. Atsakovas rėmėsi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) suformuluota teismine praktika (2004 m. spalio 27 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A1-355/2004). Atsakovas nurodė, kad MAĮ 72 straipsnyje nustatyta, jog mokesčių administratorius turi teisę apskaičiuoti mokestį remdamasis valstybės įstaigų ir institucijų aktais ar kitais dokumentais, surašydamas patikrinimo aktą šio įstatymo nustatyta tvarka. Tais atvejais, kai iškyla abejonių dėl šio straipsnio 1 dalyje nurodytų institucijų apskaičiavimų pagrįstumo ir teisingumo, mokesčių administratorius turi teisę jų pareikalauti atlikti pakartotinį patikrinimą konkrečiai nurodydamas, dėl ko nesutinkama, arba pats šio įstatymo nustatyta tvarka patikrinti, ar mokestis apskaičiuotas, deklaruotas ir sumokėtas teisingai. Atsakovo nuomone, Inspekcija pagrįstai greta kitų surinktų įrodymų bei nustatytų aplinkybių, remdamasi Finansinių nusikaltimų tyrimo tarnybos prie Lietuvos Respublikos vidaus reikalų ministerijos (toliau – ir FNTT) pateikta išvada, atliko pareiškėjo mokestinį patikrinimą ir nustatė pareiškėjui mokestines prievoles. Atsakovo teigimu, pareiškėjo skundo nagrinėjimas buvo sustabdytas, kadangi sprendimas šiame mokestiniame ginče priklausė nuo tam tikrų juridinių faktų buvimo ar nebuvimo, kurie turėjo būti nustatyti baudžiamojoje byloje Nr. 06-1-00049-04. Minėta byla baigėsi Vilniaus apygardos teismo 2010 m. balandžio 30 d. nuosprendžiu (baudžiamoji byla Nr. 1A-22-86/2010). Remiantis Administracinių bylų teisenos įstatymu (toliau – ir ABTĮ) 58 straipsnio 4 dalimi, įsiteisėjęs teismo nuosprendis baudžiamojoje byloje yra privalomas teismui, nagrinėjančiam administracines bylas dėl asmens, kuriam priimtas teismo nuosprendis, veiksmų administracinių teisinių pasekmių. Atsakovas atkreipė dėmesį, jog įsiteisėjusiame Vilniaus apygardos teismo 2010 m. balandžio 30 d. nuosprendyje nurodytos aplinkybės, remiantis anksčiau nurodytomis teisės aktų nuostatomis, laikytinos nustatytomis ir naujo neįrodinėtinos. Todėl Inspekcija pagrįstai nurodė, jog pareiškėjo turimos UAB „Vilmiksa“ ir UAB „Overtentis“ vardu išrašytos PVM sąskaitos-faktūros neturi juridinės galios, kadangi jose nurodytos operacijos nurodytomis sąlygomis, t. y. tarp konkrečiai nurodytų ūkio subjektų, neįvyko, todėl PVM atskaita pagal minėtus apskaitos dokumentus negalima. Atsakovas nurodė, kad GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies 1 punkte nurodyta, jog gyventojų individualios ir ne individualios veiklos už parduotą arba kitaip perleistą nuosavybėn netauriųjų metalų laužą taip pat priskiriamos A klasės pajamoms. Atsakovo nuomone, pareiškėjas klaidingai nurodo, jog Specialisto išvadoje nenurodyta, kad metalo laužo tiekėjai buvo fiziniai asmenys. Taip pat pažymėjo, kad Vilniaus miesto 2 apylinkės teismo 2009 m. liepos 2 d. nuosprendyje (bylos Nr. 1-21-497/2009), kuris iš dalies pakeistas bausmių skyrimo ir subendrinimo atžvilgiu, likusia apimtimi patvirtintas Vilniaus apygardos teismo 2010 m. balandžio 30 d. nuosprendžiu, nurodyta, jog G. G. parodė, kad M. Ž. pasiūlymu pareiškėjas ėmė pirkti metalo laužą, supirktą iš fizinių asmenų, laužas buvo forminamas kaip UAB „Vilmiksa“ parduodamas pareiškėjui. Taip pat teismas nurodė, jog aplinkybė, kad būtent G. G. bendravo su fiziniais asmenimis be dokumentų tiekusiais metalo laužą ir atsiskaitinėjo su jais grynais pinigais, išgrynintais per M. Ž. kontroliuojamų įmonių sąskaitas. Todėl, atsakovo manymu, pareiškėjo argumentai dėl jai priskaičiuotų GPM sumų atmestini kaip nepagrįsti ir prieštaraujantys byloje nustatytoms aplinkybėms. Atsakovas nesutiko ir su pareiškėjo teiginiu, kad pareiškėjas antrą kartą įpareigojamas sumokėti tą patį PVM, nes žalą valstybei (611 834 Lt) jis jau atlygino. Pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju aktuali LVAT 2008 m. rugsėjo 12 d. nutartis administracinėje byloje

10Nr. A261-1507/2008, kurioje konstatuota, jog mokestinio ginčo metu teismas patikrina, ar mokesčių administratoriaus priimti sprendimai jų priėmimo metu yra teisėti. Mokesčių sumokėjimas mokestinio ginčo metu nėra pagrindas nutraukti mokestinio ginčo bylą. Tuo laikotarpiu įmokėtų sumų įskaitymo klausimas turi būti sprendžiamas pasibaigus mokestiniam ginčui ir pradėjus vykdyti sprendimus dėl mokesčių apskaičiavimo.

11II.

12Vilniaus apygardos administracinis teismas 2011 m. spalio 27 d. sprendimu (T 2, b. l. 53-61) pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

13Teismas nustatė, kad mokestinis ginčas kilęs dėl Mokestinių ginčų komisijos

142010 m. lapkričio 8 d. sprendimo Nr. S-299(7-253/2010), VMI prie FM 2010 m. rugpjūčio 19 d. sprendimo Nr. 69-212 bei Inspekcijos 2005 m. gruodžio 19 d. sprendimo Nr. (6.5.)-1145 teisėtumo ir pagrįstumo. Teismas konstatavo, kad į įsiteisėjusiu Vilniaus apygardos teismo

152011 m. rugpjūčio 2 d. nuosprendžiu baudžiamojoje byloje Nr. 1A-116-190/2011 nustatytas aplinkybes (ABTĮ 58 str. 4 d.) privaloma atsižvelgti ir nagrinėjant administracinę bylą dėl pareiškėjo UAB „Resota“ veiksmų administracinių teisinių pasekmių mokestinių prievolių vykdymo srityje. Vadovaujantis LVAT praktika, teisei į atskaitą įgyvendinti, būtina konstatuoti šias tris aplinkybes: 1) asmuo veikia kaip apmokestinamasis asmuo, t. y. savarankiškai bet kurioje vietoje vykdo ekonominę veiklą, neatsižvelgiant į tos veiklos tikslą ar rezultatą; 2) prekės ir paslaugos naudojamos apmokestinamojoje veikloje (LVAT plenarinės sesijos

162004 m. spalio 27 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A1-355/2004); 3) nenustatytas piktnaudžiavimas ar sukčiavimas, ar ketinimas piktnaudžiauti, sukčiauti (LVAT

172009 m. spalio 19 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A438-1097/2009; Europos Teisingumo Teismo 2006 m. liepos 6 d. sprendimas bylose C-439/04 ir C-440/04). Be kita ko, prielaida teisei į PVM atskaitą atsirasti yra šių veiksmų atlikimas: 1) PVM mokėtojas turi prekę įsigyti ir sumokėti už ją prekės pardavėjui atitinkamą PVM sumą (pirkimo PVM); 2) PVM mokėtojas, sukūręs su šia preke pridėtinę vertę, prekę turi realizuoti <...>. Prekės ar paslaugos įsigijimas ir jos panaudojimas PVM apmokestinamoms prekėms gaminti ar paslaugoms teikti turi būti realus, t. y. tokie veiksmai turi būti atlikti iš tiesų, o ne vien užfiksuoti buhalterinės apskaitos dokumentuose. Aplinkybė, jog mokesčio mokėtojas turi įstatymo reikalaujamus formaliuosius rekvizitus turinčią PVM sąskaitą faktūrą, savaime nepagrindžia jo teisės į PVM atskaitą, jeigu turimų įrodymų visuma leidžia teigti, kad ūkinė operacija neįvyko arba jos turinys yra ne toks, koks pavaizduotas buhalterinės apskaitos dokumentuose (LVAT plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A1-355/2004). LVAT, aiškindamas teisės normas, reglamentuojančias teisę į PVM atskaitą, taip pat nurodė, kad pirmenybė yra teikiama ūkinės operacijos turiniui, o ne ūkinės operacijos įforminimo formaliesiems rekvizitams (2011 m. sausio 10 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1898/2010). Įsiteisėjusiu teismo nuosprendžiu pareiškėjas nuteistas už sukčiavimą, nustatyta, jog ūkinės operacijos tarp UAB „Vilmiksa“, UAB „Overtentis“ ir pareiškėjo iš esmės realiai neįvyko (metalo laužas nesumokant pirkimo PVM buvo įsigytas iš kitų nenustatytų asmenų), todėl teismas padarė išvadą, kad šių realiai neįvykusių ūkinių operacijų pagrindu pareiškėjas neįgijo teisės į PVM atskaitą. Dėl nurodytų aplinkybių pareiškėjui pagrįstai ir teisėtai buvo nurodyta sumokėti į biudžetą papildomą PVM mokesčio sumą. Kolegija sutiko su atsakovu, kad mokestinio ginčo metu teismas patikrina, ar mokesčio administratoriaus priimti sprendimai jų priėmimo metu yra teisėti. Mokesčių sumokėjimas mokestinio ginčo metu nėra pagrindas nutraukti mokestinio ginčo bylą. Tuo laikotarpiu įmokėtų sumų įskaitymo klausimas turi būti sprendžiamas pasibaigus mokestiniam ginčui ir pradėjus vykdyti sprendimus dėl mokesčių apskaičiavimo. Pažymėjo, kad tokios pozicijos laikosi ir LVAT (2008 m. rugsėjo 12 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A261-1507/2008). GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies 1 punkte pajamos už parduotą ar kitaip perleistą netaurųjį metalo laužą priskiriamos A klasės pajamoms. Pagal GPMĮ 23 straipsnio 1 dalį, mokestį išskaičiuojantys asmenys išmokėdami išmokas, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamas gyventojo A klasės pajamoms, privalo apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą šio Įstatymo nustatytą pajamų mokestį, jeigu šios išmokos pagal šio Įstatymo nuostatas nėra priskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms. Taigi, vadovaujantis šiomis nuostatomis, UAB „Resota“, kaip mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, kilo pareiga apskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą pajamų mokestį už fiziniams asmenims išmokėtas išmokas už metalo laužą. Vilniaus apygardos teismo 2011 m. rugpjūčio 2 d. nuosprendyje byloje Nr. 1A-116-190/2011 konstatuota, kad pirmosios instancijos teismo nuosprendyje išsamiai ir motyvuotai aprašytas nusikalstamos veiklos mechanizmas, pradedant nuo metalo laužo supirkimo iš fizinių asmenų be įsigijimo dokumentų, PVM sąskaitų faktūrų klastojimu, taip suformuojant PVM atskaitą, pinigų išgryninimu bei perdavimu G. G. Taigi ši aplinkybė iš naujo neįrodinėtina. Taigi Inspekcija pagrįstai padarė išvadą, jog pagal UAB „Vilmiksa“ ir UAB „Overtentis“ PVM sąskaitas faktūras 2004 m. balandžio mėnesį UAB „Resota“ pervesti

181 755 400 Lt realiai buvo skirti atsiskaityti būtent su fiziniais asmenimis tiekiančiais metalo laužą ir tokiu būdu UAB „Resota“ išvengė GPM mokėjimo, t. y. neapskaičiavo ir nesumokėjo į biudžetą 263 309 Lt GPM (15 procentų nuo 1 755 400 Lt). Teismas vadovavosi MAĮ 67 straipsnio 1, 2 dalimis, LVAT 2006 m. birželio 27 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. A15-1108/2006), kurioje pasisakyta dėl MAĮ 67 straipsnio 2 dalies nuostatos. Teisėjų kolegija pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjas jokiais objektyviais įrodymais nepagrindė mokestinio ginčo metu išsakytos versijos, jog metalo laužas, kurio supirkimas įformintas UAB „Vilmiksa“ ir UAB „Overtentis“ PVM sąskaitomis faktūromis, buvo superkamas ne tik iš fizinių asmenų, savo poziciją grindžia tik baudžiamosios bylos medžiaga, kurios pagrindu priimtame nuosprendyje, kaip jau minėta, nustatyta, jog pagal nusikalstamos veikos mechanizmą metalo laužo supirkimas iš fizinių asmenų buvo įforminamas UAB „Vilmiksa“ ir UAB „Overtentis“ PVM sąskaitomis faktūromis. Esant šioms aplinkybėms pagal UAB „Vilmiksa“ ir UAB „Overtentis“ PVM sąskaitas faktūras, kuriomis realiai užfiksuotas metalo laužo supirkimas iš fizinių asmenų, išmokėtos lėšos pagrįstai buvo apmokestintos GPM, nes įrodymų, paneigiančių padarytas išvadas, nėra. Teismas konstatavo, kad įstatymų leidėjas nenumato galimybės atleisti nuo delspinigių neskaičiavimo ir jų pateikimo mokesčių mokėtojui, išskyrus tuos atvejus, kurie išvardinti MAĮ 96 straipsnio 2 dalyje, tačiau pareiškėjas niekaip nepatenka į MAĮ 96 straipsnio 2 dalies reguliuojamą sritį. Taigi, ir ši piniginė prievolė (GPM delspinigiai), teismo vertinimu, buvo paskirta teisėtai bei pagrįstai. Teismo vertinimu, nebuvo pagrindo taip pat neskirti PVM ir GPM baudų (MAĮ 139 str. 2 d.). Teismas padarė išvadą, kad pareiškėjo skundas dėl mokesčių administratorių sprendimų panaikinimo atmestinas kaip nepagrįstas.

19III.

20Pareiškėjas apeliaciniu skundu (T 2, b. l. 64-70) prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. spalio 27 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – skundą patenkinti.

21Pareiškėjas apeliacinį skundą grindžia tuo, kad teismas pažeidė ABTĮ 86 straipsnio 1 dalyje numatytą normą, reglamentuojančią, jog teismo sprendimas turi būti teisėtas ir pagrįstas. Teismas neatsižvelgė į tai, kad baudžiamojoje byloje yra pateiktas pareiškėjo kasacinis skundas, kuris yra dar neišnagrinėtas, kuriame ginčijamos reikšmingos mokestinei bylai aplinkybės, kurių nei nagrinėjamoje mokestinėje byloje, nei baudžiamojoje byloje pareiškėjas nėra pripažinęs. Teismas atmetė pareiškėjo prašymą sustabdyti nagrinėjamą administracinę bylą, kol nebus išnagrinėta baudžiamojo proceso tvarka pareiškėjo kasacinė byla. Pareiškėjo nuomone, ABTĮ 98 straipsnio 1 dalies 3 punkto dispozicija neprieštarauja tam, kad administracinė byla būtų stabdoma, kol nebus išspręsta baudžiamąja tvarka kasacinė byla. Baudžiamosios bylos Nr. 06-1-00049-04 galutinis išsprendimas turėtų esminę reikšmę objektyviai ištirti visas aplinkybes, reikalingas mokestinio ginčo tarp pareiškėjo ir mokesčių administratoriaus išsprendimui. Teismas neatsižvelgė į tai, kad teismo nuosprendžiuose nustatytos bylos aplinkybės skiriasi nuo bylos aplinkybių nustatytų FNTT 2005-06-13 specialisto išvadoje Nr. 5-1/41. Mokesčių administratoriai, priimdami skundžiamus sprendimus, rėmėsi kitų valstybės institucijų ir įstaigų aktais ar kitais dokumentais, būtent baudžiamojoje byloje Nr. 06-1-00049-04 esančia FNTT 2005-06-13 specialisto išvada Nr. 5-1/41, kurioje nurodoma, kad, pasak ikiteisminio tyrimo pareigūnų, pareiškėjas metalo laužą įgijo iš fizinių asmenų, tačiau teismo nuosprendžiuose baudžiamojoje byloje fiziniai asmenys nėra nurodomi. Vadinasi, mokesčių administratoriai priimdami sprendimus rėmėsi netinkamai nustatytomis aplinkybėmis. Pareiškėjas prašė Mokestinių ginčų komisijos išsireikalauti baudžiamosios bylos medžiagą, kad būtų galima betarpiškai susipažinti ir ištirti pirminius įrodymus, jog išvengti galimo iškraipymo bei subjektyvaus interpretavimo, tačiau šis prašymas iš viso nebuvo sprendžiamas. Teismas nevertino pareiškėjo skunde nurodytų argumentų. Teismas neteisingai taikė teisės normas, numatytas GPMĮ 22 straipsnio 2 dalies 1 punkte, 23 straipsnio 1 dalyje. Mokesčių administratorius, siaurinančiai aiškindamas MAĮ 72 straipsnio 1 dalį, GPM apskaičiavo neteisėtai ir nepagrįstai. Mokesčių administratoriaus surašytas patikrinimo aktas bei priimti sprendimai dėl GPM apskaičiavimo turi būti pagrįsti leistinais įrodymais, o ne prielaidomis (MAĮ 67 str. 1 d.). Pareiškėjos nuomone, skundžiami mokesčių administratorių sprendimai dalyje dėl PVM nepriemokos turėjo būti teismo panaikinti. Teismas pasisakė tik apie tokį atvejį, kada vykstant mokestinio ginčo nagrinėjimui, mokesčių mokėtojas savanoriškai sumoka jam priskaičiuotas mokestines nepriemokas, bet neatsižvelgė į šį konkretų atvejį, kada mokestinio ginčo suma jau yra sykį priteista galiojančiu kito teismo sprendimu. Teismas priimdamas sprendimą šiame mokestiniame ginče, kol dar neišnagrinėta baudžiamoji byla kasacine tvarka dėl nuosprendžio pagrįstumo, kuriuo rėmėsi administracinis teismas, bent jau turėjo pasisakyti dėl priskaičiuotų delspinigių teisingumo, protingumo ir pagrįstumo, bei atitinkamai šiuos delspinigius sumažinti.

22Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į apeliacinį skundą (T 2, b. l. 75-79) prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą, o apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą. Atsakovas atsiliepime nurodo iš esmės tuos pačius argumentus, išdėstytus atsiliepime į pareiškėjo skundą pirmosios instancijos teismui.

23Teisėjų kolegija

konstatuoja:

24IV.

25Apeliacinis skundas tenkintinas iš dalies.

26Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija skundžiamu 2005 m. gruodžio 29 d. sprendimu „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ patvirtino Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2005-11-11 patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui (apeliantui) sumokėti atitinkamas PVM, PVM baudos, GPM, GPM delspinigių ir GPM baudos sumas (T 1, b.l. 64-68).

27Valstybinė mokesčių inspekcija 2010-08-19 sprendimu nepakeitė Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2005-12-29 sprendimo (T 1, b.l. 113-119).

28Mokestinių ginčų komisija, panaikinusi VMI prie FM 2010-08-19 sprendimą atitinkama apimtimi dėl PVM baudos sumokėjimo, kita dalimi VMI prie FM 2010-08-19 sprendimą paliko galioti (T 1, b.l. 120-128).

29Vadinasi, administracinėje byloje yra ginčijamas viešojo administravimo subjekto duotas patvarkymas pareiškėjui įpareigojantis pastarąjį sumokėti PVM ir GPM bei su tais mokesčiais susijusias sumas.

30Aplinkybė, kad pareiškėjo turimos UAB „Vilmiksa“ ir UAB „Overtentis“ vardu išrašytos PVM sąskaitos-faktūros neturi juridinės galios ir jose nurodytos operacijos nurodytomis sąlygomis, t.y. tarp konkrečiai nurodytų ūkio subjektų, neįvyko, nekelia abejonių (Administracinių bylų teisenos įstatymo 58 str. 4 d.). Tačiau ši faktinė aplinkybė, turint omenyje kitas šios bylos aplinkybes, dar nesuteikia teisinės galimybės galutiniam veikos kvalifikavimui.

31Vyriausiasis administracinis teismas formuoja praktiką, jog „kai nustatoma, jog prekės ir/ar paslaugos pirkėjui realiai buvo suteiktos (ūkinės operacijos realiai įvyko), už kurias pirkėjas sumokėjo atitinkamas pridėtinės vertės mokesčio sumas, tačiau nustatoma, jog šias prekes ir/ar paslaugas pirkėjui suteikė ne PVM sąskaitose faktūrose nurodyti subjektai, o kiti subjektai, kurie yra nustatomi ir/ar žinomi, ši aplinkybė pati savaime nėra pakankama nesuteikti pirkėjui teisės į pridėtinės vertės mokesčio atskaitą. Tai gali būti padaryta kai nustatoma, kad pirkėjas žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvavo į sukčiavimą pridėtinės vertės mokesčiu įtrauktame sandoryje ir priklausomai nuo šios aplinkybės nustatymo, turi būti sprendžiamas teisės į pridėtinės vertės mokesčio atskaitą klausimas“; „mokesčių administratoriaus sprendimas, kuris grindžiamas vien ta aplinkybe, kad PVM sąskaitose faktūrose nurodytų prekių ir/ar paslaugų nesuteikė PVM sąskaitose faktūrose nurodyti asmenys, dėl ko šios PVM sąskaitos faktūros neturi juridinės galios ir remiantis jomis negali būti vykdoma pridėtinės vertės mokesčio atskaita, yra teisiškai nepagrįstas bei neteisinga“ (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo administracinė byla Nr. A438- 1097/2009).

32Akivaizdu, kad sąžiningumo aplinkybė, kai nustatoma, kad PVM apmokestinamas prekių tiekimas ir (ar) paslaugų teikimas įvyko ne tarp PVM sąskaitoje faktūroje nurodytų ūkio subjektų, yra įrodinėjimo dalykas, mokesčių administratoriui turint tikslą paneigti teisę į PVM atskaitą (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010-04-10 sprendimas administracinėje byloje Nr. A556 – 610/2010).

33Tikrinamoje administracinėje byloje, kaip jau minėta, nėra ginčo dėl neįvykusių ūkinių operacijų tarp UAB „Resota“ ir UAB „Vilmiksa“ bei UAB „Overtentis“, tačiau pakankamai aiškiai nurodoma, jog metalo laužas buvo pirktas iš nenustatytų fizinių asmenų (pavyzdžiui, T 1, b. l. 65). Atsižvelgiant į ką tik paminėtą administracinę jurisprudenciją, ir šioje administracinėje byloje turėjo būti pasisakyta, kiek pareiškėjas (apeliantas) buvo sąžiningas teisės į PVM atskaitą srityje, kas nebuvo padaryta.

34Kitas teisiškai reikšmingas aspektas šios administracinės bylos PVM dalyje yra tas, kad nėra pakankamai aišku, ar mokesčių administratorius nesiekia dubliuojančio sprendimo dėl PVM sumos išieškojimo. Pirmosios instancijos teismas turėjo įvertinti bei nedviprasmiškai aptarti argumentą dėl galimai jau kartą priteistos tos pačios mokesčio sumos. Teisinė argumentacija teikta, bet ji neturi ryšio su pareiškėjo iškelta abejone dėl dvigubo mokesčio priteisimo. Spręstina, jog į motyvą, galimai sąlygojantį skundo tenkinimą aptariamoje dalyje, neatsakyta. Padaryta nuoroda į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008-09-12 nutartį administracinėje byloje Nr. A261-1507/2008 niekuo neparemta. Juk toje administracinėje byloje minimi atskiri teisiniai vienetai (fizinis asmuo ir įmonė) bei atskirai nukreipti reikalavimai į šiuos asmenis. Turimoje administracinėje byloje situacija nėra identiška.

35Įsiteisėjusiu Vilniaus m. 2 apylinkės teismo 2009-07-02 nuosprendžiu Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos naudai priteista iš M. Ž., G. G., UAB „Resota“

36611 834 Lt padarytos turtinės žalos atlyginimui (T 2, b.l. 41). Pirmosios instancijos teismo sprendime neatsispindi aptarimas, ar į nurodytą sumą tikrai nepatenka tikrinamoje administracinėje byloje iš UAB „Resota“ prašoma sumokėti PVM suma. Vilniaus m. 2 apylinkės teismas, grįsdamas turtinės žalos atlyginimo priteisimą, pasirėmė baudžiamojoje byloje esančia medžiaga (T 2, b. l. 40), tačiau, kas tai per dokumentai, Vilniaus apygardos administracinis teismas nepatikrino ir abejonių nepašalino.

37Administracinių bylų teisenos įstatymo 86 straipsnio 1 dalyje nurodyta, jog teismo sprendimas turi būti teisėtas ir pagrįstas, be to, jis turi būti paremtas visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu (Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 str. 6 d.) Vyriausiojo administracinio teismo nuomone, stoka byloje esančių įrodymų galėjo nulemti neteisėtą bei nepagrįstą apygardos administracinio teismo sprendimą, todėl, atsižvelgiant į poreikį surinkti papildomus įrodymus ir dar kartą įvertinti faktines aplinkybes papildytų faktinių duomenų plotmėje, skundžiamas teismo sprendimas naikintinas ir byla perduotina pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

38Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegijos vertinimu, naujam nagrinėjimui perduotina nagrinėti visa byla, t.y. tiek dėl PVM bei su juo susijusių sumų, tiek apimtyje dėl GPM bei su nurodytu mokesčiu susijusių sumų. Galimas kitoks teisinis vertinimas vienoje bylos dalyje gali turėti įtakos priimant sprendimą kitoje tos pačios administracinės bylos dalyje, jei ne mokesčio apimtyje, tai, galbūt, su juo susijusių sumų srityje. Kita vertus, skaidymas bylos į dvi dalis būtų ir netikslingas.

39Dėl išdėstytų priežasčių apygardos administracinio teismo sprendimas negali būti paliktas galioti. Skundžiami mokesčių administratoriaus bei Mokestinių ginčų komisijos sprendimai turi būti peržiūrėti pirmosios instancijos teisme dar kartą, išsamiai išsiaiškinant tas aplinkybes, kurios sukliudė Vyriausiajam administraciniam teismui priimti baigiamąjį teisės aktą ir užbaigti bylą iš esmės.

40Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 4 punktu, teisėjų kolegija

Nutarė

41Uždarosios akcinės bendrovės „Resota“ apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

42Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. spalio 27 d. sprendimą panaikinti ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

43Nutartis neskundžiama.

Proceso dalyviai
Ryšiai
1. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš... 2. Teisėjų kolegija... 3. I.... 4. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė „Resota“ (toliau – ir... 5. 2010 m. rugpjūčio 19 d. sprendimą Nr. 69-212; Klaipėdos apskrities... 6. Pareiškėjas paaiškino, kad Mokestinių ginčų komisija rėmėsi ne... 7. 211 896,00 Lt sumažino mokėtiną į biudžetą PVM sumą. Pažymėjo, kad... 8. Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į pareiškėjo skundą (T 1, b. l. 150-154)... 9. Atsakovas nurodė, kad šiuo atveju ginčas tarp pareiškėjo ir VMI prie FM... 10. Nr. A261-1507/2008, kurioje konstatuota, jog mokestinio ginčo metu teismas... 11. II.... 12. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2011 m. spalio 27 d. sprendimu (T 2,... 13. Teismas nustatė, kad mokestinis ginčas kilęs dėl Mokestinių ginčų... 14. 2010 m. lapkričio 8 d. sprendimo Nr. S-299(7-253/2010), VMI prie FM 2010 m.... 15. 2011 m. rugpjūčio 2 d. nuosprendžiu baudžiamojoje byloje Nr.... 16. 2004 m. spalio 27 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A1-355/2004); 3)... 17. 2009 m. spalio 19 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A438-1097/2009;... 18. 1 755 400 Lt realiai buvo skirti atsiskaityti būtent su fiziniais asmenimis... 19. III.... 20. Pareiškėjas apeliaciniu skundu (T 2, b. l. 64-70) prašo panaikinti Vilniaus... 21. Pareiškėjas apeliacinį skundą grindžia tuo, kad teismas pažeidė ABTĮ 86... 22. Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į apeliacinį skundą (T 2, b. l. 75-79)... 23. Teisėjų kolegija... 24. IV.... 25. Apeliacinis skundas tenkintinas iš dalies.... 26. Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija skundžiamu 2005 m.... 27. Valstybinė mokesčių inspekcija 2010-08-19 sprendimu nepakeitė Klaipėdos... 28. Mokestinių ginčų komisija, panaikinusi VMI prie FM 2010-08-19 sprendimą... 29. Vadinasi, administracinėje byloje yra ginčijamas viešojo administravimo... 30. Aplinkybė, kad pareiškėjo turimos UAB „Vilmiksa“ ir UAB „Overtentis“... 31. Vyriausiasis administracinis teismas formuoja praktiką, jog „kai nustatoma,... 32. Akivaizdu, kad sąžiningumo aplinkybė, kai nustatoma, kad PVM apmokestinamas... 33. Tikrinamoje administracinėje byloje, kaip jau minėta, nėra ginčo dėl... 34. Kitas teisiškai reikšmingas aspektas šios administracinės bylos PVM dalyje... 35. Įsiteisėjusiu Vilniaus m. 2 apylinkės teismo 2009-07-02 nuosprendžiu... 36. 611 834 Lt padarytos turtinės žalos atlyginimui (T 2, b.l. 41). Pirmosios... 37. Administracinių bylų teisenos įstatymo 86 straipsnio 1 dalyje nurodyta, jog... 38. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegijos vertinimu, naujam... 39. Dėl išdėstytų priežasčių apygardos administracinio teismo sprendimas... 40. Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies... 41. Uždarosios akcinės bendrovės „Resota“ apeliacinį skundą patenkinti iš... 42. Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. spalio 27 d. sprendimą... 43. Nutartis neskundžiama....