Byla A-143-722-08

1Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Anatolijaus Baranovo (pranešėjas), Stasio Gagio (kolegijos pirmininkas) ir Ričardo Piličiausko, sekretoriaujant Ramunei Petkuvienei, dalyvaujant pareiškėjo atstovui advokatui Egidijui Morkūnui, atsakovo atstovei Nijolei Šliogerienei, viešame teismo posėdyje apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal atsakovo Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos apeliacinį skundą dėl Klaipėdos apygardos administracinio teismo 2007 m. liepos 9 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės jūrų krovinių kompanijos ,,Kabotažas“ skundą atsakovui Klaipėdos apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai, tretiesiems suinteresuotiems asmenims Elenai Agintienei, Gedvisei Vaitkienei dėl nurodymo panaikinimo.

2Teisėjų kolegija

Nustatė

3I.

4Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė jūrų krovinių kompanija ,,Kabotažas“ (toliau – pareiškėjas, UAB Jūrų krovinių kompanija ,,Kabotažas“) skundu (b. l. 7 – 11) kreipėsi

5į Klaipėdos apygardos administracinį teismą, prašydamas panaikinti atsakovo Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir atsakovas, apeliantas) 2007 m. vasario 19 d. nurodymą Nr. (21.64-8)-G2-673.

6Pareiškėjas nurodė, kad 2006 m. lapkričio 29 d. pranešimu apie mokestinį patikrinimą Nr. 8-06-41-73 buvo informuotas, jog vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo

7114 straipsniu pradėtas bendrovės kompleksinis mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo patikrinimas. 2006 m. lapkričio 30 d. buvo pateiktas susipažinti 2006 m. lapkričio 29 d. pavedimas tikrinti Nr. 8-06-41-73. 2007 m. vasario 21 d. buvo gautas mokesčių administratoriaus 2007 m. vasario 19 d. nurodymas Nr. (21.64-8)-G2-673, kuriuo nurodyta pateikti paaiškinimus ir atsakymus į klausimus dėl akcinės bendrovės „Klaipėdos hidrotechnika“ (toliau – AB „Klaipėdos hidrotechnika“) ir akcinės bendrovės „Klaipėdos keliai“ (toliau – AB „Klaipėdos keliai“). Su nurodymu pateiktas klausimynas iš 92 klausimų, nurodant atsakyti į juos iki 2007 m. vasario 25 d. (per dvi darbo dienas po pranešimo gavimo). Pareiškėjas teigė,

8kad atliekant mokestinį patikrinimą mokesčių mokėtojas turi teisę reikalauti, jog mokesčių administratorius, atlikdamas administravimo veiksmus mokesčių mokėtojo atžvilgiu, tiksliai laikytųsi mokesčių teisės aktuose numatytų procedūrų ir neviršytų jam suteiktų įgaliojimų (Mokesčių administravimo įstatymo 36 str. 9 p.). Mokesčių mokėtojas, be jokių papildomų sąlygų, gali nevykdyti neteisėtų mokesčių administratoriaus nurodymų, įskaitant teisę atsisakyti pateikti informaciją, jei nurodymas pateikiamas dėl duomenų, kuriais mokesčių mokėtojas nedisponuoja ir pagal galiojančius teisės aktus kaupti neprivalo (Mokesčių administravimo įstatymo 36 str. 8 p.). Mokesčių administratorius turi teisę duoti mokesčių mokėtojui privalomus vykdyti nurodymus atvykti pas mokesčių administratorių, jei tai būtina jo funkcijoms vykdyti, duoti nurodymus mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir mokėjimo, turto bei pajamų deklaravimo bei apskaitos tvarkymo klausimais (Mokesčių administravimo įstatymo 33 str. 7 p.). Kilus pagrįstam įtarimui, kad asmens pajamos nėra apmokestintos įstatymo nustatyta tvarka ar turtas įsigytas už įstatymų nustatyta tvarka neapmokestintas lėšas, mokesčių administratorius gali nurodyti asmenims pateikti centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta forma ir tvarka paaiškinimus apie turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltinius ir juos pagrįsti (Mokesčių administravimo įstatymo 33 str. 13 p.). Pažymėjo, kad pradėjus mokestinį patikrinimą buvo pastebėta, jog patikrinimas atliekamas tendencingai, prašoma pateikti dokumentus, kurie visiškai nesusiję su mokesčių apskaičiavimu ir kurių jis nekaupė, nes to daryti neprivalėjo. Grasinant administracine atsakomybe, buvo reikalaujama pateikti paaiškinimus raštu, nors Mokesčių administravimo įstatymas to nenumato. Pareiškėjas pabrėžė, kad įstatymas numato, jog mokesčių administratorius turi teisę nurodyti pateikti centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta forma ir tvarka paaiškinimus apie turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltinius ir juos pagrįsti tik tuo atveju, kai kyla pagrįstas įtarimas, kad asmens pajamos nėra apmokestintos įstatymų nustatyta tvarka ar turtas įsigytas už įstatymų nustatyta tvarka neapmokestintas lėšas (Mokesčių administravimo įstatymo 33 str. 13 p.). Teigė, jog apie jokį mokesčių administratoriaus pagrįstą įtarimą dėl neapmokestintų pajamų ar turto įsigijimą už neapmokestintas lėšas nėra žinoma. Pareiškėjas akcentavo, kad mokesčių administratoriaus teises apibrėžia Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnis. Nei viena iš šio straipsnio normų nesuteikia mokesčių administratoriui teisės nurodyti mokesčių mokėtojui pateikti kokius nors paaiškinimus, nurodyti mokesčių mokėtojui apklausti savo darbuotojus, nėra numatyta pareiga darbuotojams tokius paaiškinimus savo darbdaviui duoti. Pareiškėjo nuomone, mokesčių administratorius (ar jo pareigūnai) siekia ne patikrinti bendrovės sumokėtų mokesčių teisingumą, o nustatyti papildomas, norminiuose aktuose nenumatytas pareigas ir priskaičiuoti į biudžetą mokėtinas sumas. Be to, mokesčių administratorius skundžiamame nurodyme vengia nurodyti konkrečias teisės normas, kuriomis vadovaujasi, nes paaiškėtų apie viršytą kompetenciją.

9Atsakovas atsiliepimu į skundą (b. l. 34 – 35) prašė skundą atmesti kaip nepagrįstą.

10Atsakovas nurodė, kad mokesčių administratoriaus funkcijas, teises ir pareigas reglamentuoja Mokesčių administravimo įstatymas. Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 25, 26 straipsnių nuostatas, viena iš mokesčių administratoriaus funkcijų yra kontroliuoti, ar teisingai apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti mokesčiai. Mokesčių administratoriaus pareigūnas, vadovaudamasis Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 1 ir 7 punktų nuostatomis, turi teisę gauti reikiamą informaciją, gali reikalauti mokesčių mokėtojo pateikti paaiškinimus minėtais klausimais. Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 13 d. įsakymu Nr. VA-93 patvirtintų Mokesčių administratoriaus nurodymo FR0706 formos užpildymo taisyklių (toliau – Taisyklės) 3 punktas nustato, jog nurodymus mokesčių mokėtojui ir kitiems fiziniams bei juridiniams asmenims turi teisę duoti mokesčių administratoriaus pareigūnas, atlikdamas jam teisės aktų pavestas funkcijas. Vadovaujantis šiomis teisės aktų nuostatomis, mokesčių administratoriaus pareigūnė trečiasis suinteresuotas asmuo Gedvisė Vaitkienė, turėdama Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos viršininko 2006 m lapkričio 16 d. įsakymu Nr. V1-305 ,,Dėl Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos viršininko 2004 m. gegužės 26 d. įsakymo Nr. V1-66 ,,Dėl asmenų, įgaliotų pasirašyti užpildytas mokesčių administratoriaus nurodymo FR0706 formas, sąrašo tvirtinimo“ pakeitimo“ suteiktus įgaliojimus pasirašyti nurodymo formas, atlikdama pareiškėjo mokestinį patikrinimą, pateikė 2007 m. vasario 21 d. nurodymą Nr. (21.64-8)-G2-673. Pareiškėjas, negalėdamas įvykdyti duoto mokesčių administratoriaus nurodymo apklausti buvusį darbuotoją, turėjo apie tai pranešti mokesčių administratoriui, taip pat galėjo pateikti ir savo paaiškinimus į pateiktus klausimus.

11II.

12Klaipėdos apygardos administracinis teismas 2007 m. liepos 9 d. sprendimu

13(b. l. 88 – 94) pareiškėjo skundą patenkino. Teismas panaikino atsakovo 2007 m. vasario 19 d. nurodymą Nr. (21.64-8)-G2-673.

14Teismas nurodė, kad ginčas tarp pareiškėjo ir atsakovo kilęs iš mokestinių teisinių santykių, kuriuos reguliuoja viešosios teisės normos. Šioms normoms būdingas subordinacinis (imperatyvus) teisinio reguliavimo metodas (Mokesčių administravimo įstatymo 1 str. 1 d., Viešojo administravimo įstatymo 3 str. 1 d. 1 p., Lietuvos vyriausiojo administracinio

15teismo 2003 m. gruodžio 15 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A11-648/2003, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2005 m. birželio 8 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A4-685/2005, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. vasario 9 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A4-127/2007). Teismas, įvertinęs Mokesčių administravimo įstatymo 26, 32, 33 straipsnius, padarė išvadą, kad mokesčių administratoriaus veikla privalo griežtai atitikti įstatymų reikalavimus, būti pagrįsta teisinėmis ir faktinėmis aplinkybėmis, tiesiogiai susieta su įstatymų pavestų funkcijų ir uždavinių įgyvendinimu. Tik tokia mokesčių administratoriaus veika laikytina teisėta. Tokia pat nuostata išdėstyta ir Konstitucinio Teismo 2000 m. spalio 18 d. nutarime. Teismas nustatė, kad ginčijamas nurodymas yra pateiktas užpildant Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 13 d. įsakymu Nr. VA-93 patvirtintą Mokesčių administratoriaus nurodymo FR0706 formą (toliau – FR0706 forma). Šiame individualiame administraciniame akte nėra konkrečių Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio, apibrėžiančio mokesčių administratoriaus teises, punktų. Konkrečios teisės normos nurodytos tik atsakovo atsiliepime į skundą, t. y. Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 1, 7 punktai, taip pat 25,

1626 straipsniai. Teismas taip pat nustatė, kad skundžiamu nurodymu atsakovas įpareigojo pareiškėją pateikti užsakymų kopijas atlikti transporto ūkio panaudojimo tyrimą ir analizę (2002 m. spalio 21 d. sutartis), plaukiojančių priemonių kapitalinių įdėjimų tyrimo analizę (2003 m. lapkričio 17 d. sutartis), gamybos priemonių kapitalinių įdėjimų analizę (2004 m. rugsėjo 20 d. sutartis Nr. 8) ir parengti tipinį dokumentų paketą ES struktūrinių fondų paramai gauti (2004 m. lapkričio 8 d. sutartis Nr. 9), paimti paaiškinimus iš buvusių ir esamų darbuotojų nurodyme išvardintais klausimais, pateikti savo paaiškinimus nurodyme pateiktais klausimais. Teismas dėl nurodymo pateikti užsakymų kopijas pažymėjo, jog trečiųjų suinteresuotų asmenų subjektyvi nuomonė dėl užsakymų prilyginimo saugotinoms pažymoms negali būti laikoma imperatyvia mokesčių mokėtojo atžvilgiu, todėl, nesant įstatyme įtvirtintos pareigos, toks mokesčių administratoriaus reikalavimas – saugoti papildomus dokumentus ir pareikalavus juos pateikti – laikytinas įgaliojimų viršijimu (Mokesčių administravimo įstatymo 32 str. 2, 3 p., 33 str. 1 p., Lietuvos archyvų departamento prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės generalinio direktoriaus 1997 m. rugpjūčio 15 d. įsakymu Nr. 38 patvirtintos Bendrųjų dokumentų saugojimo terminų rodyklės 125 p., Buhalterinės apskaitos įstatymo 2 str. 1 d., 19 str.). Teismas dėl įpareigojimo paimti paaiškinimus iš darbuotojų nurodė, kad vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 1 punktu teisė gauti informaciją iš asmenų funkcijoms atlikti yra suteikta betarpiškai pačiam mokesčių administratoriui, ir įstatymas nenumato šios teisės perdavimo kitiems asmenims. Mokesčių administratorius viršijo savo kompetenciją. Tai teismo posėdžio metu pripažino ir atsakovo atstovė. Teismas dėl mokesčių mokėtojo pareigos teikti paaiškinimus nurodė, kad Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 1, 7 punktai nesuteikia mokesčių administratoriui įgalinimų duoti mokesčių mokėtojui privalomų nurodymų pateikti paaiškinimus vienu ar kitu klausimu. Priešingai, įstatymas numato paaiškinimų teikimą kaip mokesčių mokėtojo teisę (Mokesčių administravimo įstatymo 126 str. 3 d., 36 str. 6 p.). Išimtis yra Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 13 punktas, bet tada duodamas nurodymas pagal Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 21 d. įsakymu Nr. VA-102 patvirtintą Mokesčių administratoriaus nurodymo asmeniui pateikti paaiškinimus apie turto įsigijimo ir (ar) pajamų gavimo šaltinius ir juos pagrįsti FR0698 formą su priedu (toliau – FR0698 forma). Taigi ir šiuo atveju mokesčių administratorius viršijo įstatymu apibrėžtų funkcijų ribas. Mokesčių administratoriaus teisės gauti duomenis negalima tapatinti su teise teikti privalomą vykdyti nurodymą pateikti paaiškinimą (Mokesčių administravimo įstatymo 26 str.). Ginčijamu nurodymu buvo prašoma atsakyti į klausimus, kurių dalis nesusiję nei su mokesčių apskaičiavimu, nei su mokesčių deklaravimu, nei su mokesčių sumokėjimu, nei su buhalterinės apskaitos tvarkymu. Įrodinėjimo našta teisingai apskaičiuojant mokesčio sumą mokesčio patikrinimo metu tenka mokesčių administratoriui (Mokesčių administravimo įstatymo 67 str. 1 d.), kuris, nesutikdamas su apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (Mokesčių administravimo įstatymo 67 str. 2 d.), ir neleidžia daryti išvados, kad apskaičiuodamas mokesčius mokesčių administratorius gali remtis prielaidomis ir spėliojimais. Teismas dėl termino nurodymui įvykdyti pažymėjo, jog ginčijamas nurodymas pareiškėjo vadovui Robertui Valantiejui buvo įteiktas 2007 m. vasario 21 d., nurodymą pareiškėjas turėjo įvykdyti iki 2007 m. vasario 25 d. Teismas, įvertinęs Taisyklių 8, 9 punktus, nurodymo apimtis (prašoma atsakyti į 90 klausimų), laikė, kad mokesčių administratorius ginčijamo nurodymo įvykdymui nepagrįstai nustatė tokį trumpą terminą. Teismas, atsižvelgęs į ginčijamo akto (nurodymo) turinį, padarė išvadą, kad toks nurodymas nesusijęs su Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 1 ir 7 punktuose apibrėžtų teisių įgyvendinimu. Mokesčių administratorius, taikydamas Mokesčių administravimo įstatymo

1733 straipsnio 19 punktą, privalėjo nurodyti konkretų įstatymą, jo normą, kurioje nustatyta teisė reikalauti informacijos nurodytos ginčijamame administraciniame akte, tačiau to nenurodė. Nors Taisyklės nenumato, kad mokesčių administratoriaus nurodyme turėtų būti nurodyta tiksli priežastis, dėl kurios nurodymas pateiktas, teismas laikė, kad ginčo teisme metu privalu pagrįsti tokio veiksmo (nurodymo) būtinumą, nes Mokesčių administravimo įstatymas mokesčių administratoriaus teises sieja su jo funkcijų ir įstatymo nustatytų uždavinių vykdymu. Teismo pareiga ištirti visas ginčui reikšmingas aplinkybes, tuo tarpu atsakovas šio veiksmo būtinybės teisme nepagrindė. Teismas konstatavo, kad ginčijamas mokesčių administratoriaus nurodymas neatitinka Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio punktų reikalavimų, o atsakovas, duodamas ginčijamą nurodymą, viršijo įstatymo nustatytą kompetenciją, todėl toks nurodymas pripažįstamas neteisėtu bei nepagrįstu ir naikintinu.

18III.

19Atsakovas apeliaciniu skundu (b. l. 96 – 99) prašo panaikinti Klaipėdos apygardos administracinio teismo 2007 m. liepos 9 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą. Apeliacinis skundas grindžiamas šiais argumentais:

201. Atliekant mokestinį patikrinimą, kilo neaiškumų dėl pareiškėjo paslaugų ir darbų atlikimo AB „Klaipėdos hidrotechnika“ ir AB „Klaipėdos keliai“, todėl buvo būtina surinkti papildomą informaciją ir išsiaiškinti paslaugų bei darbų atlikimo sandorių turinį (ar buhalterinėje apskaitoje atvaizduotos ūkinės operacijos turinys yra toks, koks jis buvo įformintas buhalterinės apskaitos dokumentuose). Todėl buvo duotas 2007 m. vasario 19 d. nurodymas

21Nr. (21.64-8)-G2-673 pateikti atsakymus į tam tikrus klausimus. Šis nurodymas atitiko tiek pačiai formai, tiek jos turiniui keliamus reikalavimus (Taisyklių 3 p., Mokesčių administravimo įstatymo 33 str. 7 p.).

222. Vadovaujantis Dokumentų ir archyvų įstatymo 12 straipsnio 2 dalimi, privatūs juridiniai asmenys privalo išsaugoti savo veiklos dokumentus reikiamą laiką, kad būtų užtikrinti veiklos įrodymai, apsaugotos su ja susijusių fizinių ir juridinių asmenų teisės. Pagal Buhalterinės apskaitos įstatymo 4 straipsnį, ūkio subjektai apskaitą turi tvarkyti taip, kad apskaitos informacija būtų išsami ir naudinga vidaus ir išorės informacijos vartotojams. Pareiškėjo sudarytose 2002 m. spalio 21 d., 2003 m. lapkričio 17 d. ir 2004 m. rugsėjo 20 d. paslaugų sutartyse nurodyta, kad pareiškėjas įsipareigoja atlikti paslaugas klientui pateikus užsakymą. Vadinasi, užsakymų lapai yra neatskiriami nuo sutarčių, jiems taikomi tokie patys saugojimo terminai, kaip ir sutartims, todėl mokesčių administratoriaus pareigūnė, nurodydama pateikti užsakymų kopijas, veikė teisėtai, neviršydama įgaliojimų.

233. Ginčijamo nurodymo priėmimas neprieštarauja mokesčių administratoriaus priskirtoms funkcijoms ir numatytoms teisėms (Mokesčių administravimo įstatymo 33 str. 1, 7 p.). Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 13 punkte įtvirtinta mokesčių administratoriaus teisė yra dėl nurodymų pagal FR0698 formą pateikti paaiškinimus mokesčių mokėtojams tik apie turto ir (ar) pajamų gavimo šaltinius, o mokesčių administratoriaus nurodymas pagal FR0706 formą apima gausesnį skaičių klausimų mokesčių mokėtojui. Formos pasirinkimas sietinas su mokesčių administratoriaus konkrečios užduoties apimtimi (Lietuvos

24vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. gegužės 14 d. nutartis administracinėje byloje

25Nr. A17-487/2007). Mokesčių administratorius nesiekė perkelti įrodinėjimo naštos, o tik siekė tinkamai įgyvendinti kontrolės funkciją. Be to, mokesčiai šioje stadijoje dar nėra skaičiuojami. Surinkta pakankamai įrodymų, leidžiančių tvirtinti, kad nurodymas pateiktas pagrįstai.

264. Teismo posėdžio metu pripažino, kad pateikto nurodymo dalis dėl pareiškėjo darbuotojų apklausos nevykdytina.

275. Nurodymas pareiškėjo vadovui elektroniniu paštu ir paprastu paštu išsiųstas 2007 m. vasario 19 d. (pastarasis įteiktas 2007 m. vasario 21 d.). Jame buvo prašoma pateikti informaciją apie keturių pareiškėjo sudarytų sandorių aplinkybes, todėl įvertinus prašomos informacijos sudėtingumą nurodymo įvykdymo terminas buvo pasirinktas pagrįstai, t. y. iki 2007 m. vasario 25 d. Pareiškėjas turėjo galimybę kreiptis dėl termino pratęsimo (Taisyklių 10 p.). Nustatytas per trumpas nurodymo įvykdymo terminas negali būti pagrindu pripažinti nurodymą neteisėtu.

28Pareiškėjas atsiliepimu į apeliacinį skundą (b. l. 104 – 108) prašo Klaipėdos apygardos administracinio teismo 2007 m. liepos 9 d. sprendimą palikti nepakeistą, o apeliacinį skundą atmesti. Atsiliepime nurodomi šie pagrindiniai nesutikimo su apeliaciniu skundu argumentai:

291. Apeliantas akivaizdžiai painioja tokių teisių kaip ,,duoti privalomus vykdyti nurodymus“ ir ,,nurodyti asmenims duoti paaiškinimus“ sąvokas bei šių teisių turinį pagal Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 7, 13 punktų prasmę. Nepagrįstai teigia, jog šias teisės normas, o tuo pačiu ir nustatytas nurodymų formas, galima taikyti neatsižvelgiant į įstatymo reglamentaciją.

302. Mokesčių administratoriaus pareigūnams nesuteikta teisė gauti pageidaujamą informaciją iš ūkio subjekto, jei tai nesusiję su mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir mokėjimo teisingumo kontrole (Mokesčių administravimo įstatymo 26 str. 1 d. 7 p., 26 str. 2 d.). Apelianto teiginys, kad visi pateikti klausimai turi įtakos vertinant, ar buhalterinėje apskaitoje atvaizduota ūkinė operacija atitinka buhalterinės apskaitos dokumentų turinį, būtent suponuoja įrodinėjimo pareigos perkėlimą mokesčių mokėtojui dėl jo paties apskaičiuotų, deklaruotų ir sumokėtų mokesčių teisingumo.

313. Civilinius teisinius santykius reglamentuojantys įstatymai nenumato konkrečios formos ofertai, t. y. užsakymams. Nesant imperatyvios reglamentacijos, laikytina, jog ūkio subjektai savo veikloje gali laisvai pasirinkti užsakymo (ketinimo sudaryti sutartį) formą ir turinį, taip pat laisvai pasirinkti, kokius dokumentus sutarties šalys laikys neatsiejamais sudarytos sutarties priedais. Apelianto motyvacija tapatinant sutartis su užsakymais yra visiškai nepagrįsta.

324. Apeliantas savo pareigūnų veiksmus grindžia ne teisės normomis, bet laisvu jų interpretavimu.

33Teisėjų kolegija

konstatuoja:

34IV.

35Apeliacinis skundas atmestinas.

36Teisiniai santykiai dėl mokestinio patikrinimo reglamentuojami Mokesčių administravimo įstatymo, iš kurio matyti, kad atliekančio mokestinį patikrinimą mokesčių administratoriaus ir tikrinamo mokesčių mokėtojo teisės ir pareigos tarpusavyje subalansuotos. Nagrinėjamai bylai aktualiu aspektu tai rodo, iš vienos pusės, šio įstatymo 32 straipsnio 2 ir 3 punktų nuostatos, pagal kurias mokesčių administratorius (jo pareigūnas), atlikdamas jam pavestas funkcijas, privalo nepažeisti mokesčių mokėtojo teisių (2 p.) ir tiksliai laikytis mokesčių teisės aktų (3 p.); iš kitos pusės - įstatymo 36 straipsnio 8 ir 9 punktų nuostatos, pagal kurias mokesčių mokėtojas turi teisę nevykdyti neteisėtų mokesčių administratoriaus nurodymų, įskaitant teisę atsisakyti pateikti informaciją, jei nurodymas pateikiamas dėl duomenų, kuriais mokesčių mokėtojas nedisponuoja ir pagal galiojančius teisės aktus kaupti neprivalo (8 p.), ir reikalauti, kad mokesčių administratorius, atlikdamas administravimo veiksmus mokesčių mokėtojo atžvilgiu, tiksliai laikytųsi mokesčių teisės aktuose numatytų procedūrų ir neviršytų jam suteiktų įgaliojimų. Pasisakydama dėl šių nuostatų, kolegija pažymi, kad jos turi būti taikomos ir aiškinamos kaip visuma, t. y. adresuota mokesčių administratoriui nuostata turi būti aiškinama ir suprantama kartu su atitinkama nuostata, skirta mokesčių mokėtojui. Taip pat pažymėtina, kad šiose nuostatose įtvirtintas kertinis mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo tarpusavio santykių (mokestinio tikrinimo eigoje) principas, todėl taikant kitas mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo teises bei pareigas reglamentuojančias nuostatas būtina atsižvelgti į šias (aptariamas) nuostatas.

37Nurodytuose Mokesčių administravimo įstatymo 32 straipsnio 3 punkte ir 36 straipsnio 9 punkte nustatyta mokesčių administratoriaus pareiga tiksliai laikytis mokesčių teisės aktų ir šiuose aktuose numatytų procedūrų. Tokia nuoroda reiškia, kad, atlikdamas vienokį ar kitokį veiksmą, mokesčių administratorius turi jį pagrįsti ne tik bendrojo pobūdžio teisės norma, į kurios taikymo sferą patenka šis veiksmas, bet ir nurodyti atitinkamą specialią tokį veiksmą leidžiančią atlikti teisės normą.

38Kolegija, atsižvelgdama į aukščiau nurodytus argumentus, pažymi, kad skundžiamo nurodymo reikalavimas pateikti (padaryti) užsakymų kopijas galėtų būti pripažintas pagrįstu ir pareiškėjo vykdytinu tuo atveju, jei tokie užsakymai galėtų būti pripažinti ir laikytini apskaitos dokumentais Buhalterinės apskaitos įstatymo 2 straipsnio 1 dalies ir 19 straipsnio taikymo prasme. (Pagal Buhalterinės apskaitos įstatymo 2 str. 1 d., apskaitos dokumentas - popierinis arba elektroninis liudijimas, patvirtinantis ūkinę operaciją arba ūkinį įvykį ir turintis rekvizitus, pagal kuriuos galima nustatyti ūkinės operacijos arba ūkinio įvykio tapatumą, taip pat šio įstatymo 13 str. 7 d. nurodytas dokumentas). Tačiau minėti užsakymai pagal jų prasmę yra tik ūkinių subjektų sutartyje aptarta prielaida ūkinei operacijai atlikti, o ne dokumentas, patvirtinantis ūkinės operacijos arba ūkinio įvykio buvimo (atlikimo) faktą. Todėl toks dokumentas (užsakymas) nelaikytinas ūkio subjekto privalomai saugotinu apskaitos dokumentu. Pirmosios instancijos teismo šiuo klausimu padaryta išvada kolegijos pripažintina pagrįsta.

39Skundžiamame nurodyme pateiktas reikalavimas atlikti konkrečių asmenų (nurodyme išvardintų sutarčių sudarymo ir vykdymo metu dirbusių pareiškėjo darbuotojų) apklausą negali būti pripažintas pagrįstu nei Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 7 punkto taikymo požiūriu (kolegija aukščiau pažymėjo, kad nuorodos į bendrojo pobūdžio teisės normą nepakanka pateisinti konkretų veiksmą – paaiškinimo paėmimą), nei Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 13 punkto taikymo požiūriu (pastaroji norma betarpiškai adresuota tikrinamam asmeniui, o ne kitiems mokestinio tikrinimo procedūroje nedalyvaujantiems asmenims). Todėl kolegija sutinka ir su šiuo klausimu padaryta pirmosios instancijos teismo išvada.

40Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 13 punkte nurodyta , jog mokesčių administratorius (jo pareigūnas) kilus pagrįstam įtarimui, kad asmens pajamos nėra apmokestintos įstatymų nustatyta tvarka ar turtas įsigytas už įstatymų nustatyta tvarka neapmokestintas lėšas, turi teisę nurodyti asmenims pateikti centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta forma ir tvarka paaiškinimus apie turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltinius ir juos pagrįsti. Šios teisės normos taikymas (atsižvelgiant į aukščiau nurodytus argumentus dėl mokesčių administratoriaus pareigos tiksliai laikytis mokesčių teisės aktų ir juose numatytų procedūrų) suponuoja: 1) būtinumą mokesčių administratoriui nurodyti (remtis) centrinio mokesčių administratoriaus patvirtinta nurodymo forma, kurioje numatyta mokesčių mokėtojo pareiga pateikti atitinkamus paaiškinimus. (Pažymėtina, kad nagrinėjamuoju atveju buvo nurodyta FR0706 forma, kurioje tokios pareigos nėra numatyta); 2) nurodyti minėto įtarimo esmę (nebūtinai atskleidžiant tokio įtarimo detales) tam, kad mokesčių mokėtojas galėtų ne tik pateikti atitinkamus paaiškinimus, bet ir juos pagrįsti. (Kolegija pažymi, kad tam yra skirta speciali centrinio mokesčių administratoriaus patvirtinta nurodymo FR0698 forma, kuria mokesčių administratorius (jo pareigūnas) privalėjo remtis reikalaudamas pateikti atitinkamus paaiškinimus. Tačiau nagrinėjamuoju atveju tai nebuvo padaryta). Atsižvelgiant į pateiktus argumentus, darytina išvada, kad šiuo atveju atsakovas netinkamai taikė Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 13 punktą ir tuo pažeidė minėtą tikslumo laikymosi principą.

41Taigi pirmosios instancijos teismo priimtas sprendimas kolegijos pripažintinas pagrįstu. Tenkinti atsakovo skundą jame nurodytais motyvais pagrindo nėra.

42Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

Nutarė

43Klaipėdos apygardos administracinio teismo 2007 m. liepos 9 d. sprendimą palikti nepakeistą, o atsakovo apeliacinį skundą atmesti.

44Nutartis neskundžiama.

Proceso dalyviai
1. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš... 2. Teisėjų kolegija... 3. I.... 4. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė jūrų krovinių kompanija... 5. į Klaipėdos apygardos administracinį teismą, prašydamas panaikinti... 6. Pareiškėjas nurodė, kad 2006 m. lapkričio 29 d. pranešimu apie mokestinį... 7. 114 straipsniu pradėtas bendrovės kompleksinis mokesčių apskaičiavimo,... 8. kad atliekant mokestinį patikrinimą mokesčių mokėtojas turi teisę... 9. Atsakovas atsiliepimu į skundą (b. l. 34 – 35) prašė skundą atmesti kaip... 10. Atsakovas nurodė, kad mokesčių administratoriaus funkcijas, teises ir... 11. II.... 12. Klaipėdos apygardos administracinis teismas 2007 m. liepos 9 d. sprendimu... 13. (b. l. 88 – 94) pareiškėjo skundą patenkino. Teismas panaikino atsakovo... 14. Teismas nurodė, kad ginčas tarp pareiškėjo ir atsakovo kilęs iš... 15. teismo 2003 m. gruodžio 15 d. nutartis administracinėje byloje Nr.... 16. 26 straipsniai. Teismas taip pat nustatė, kad skundžiamu nurodymu atsakovas... 17. 33 straipsnio 19 punktą, privalėjo nurodyti konkretų įstatymą, jo normą,... 18. III.... 19. Atsakovas apeliaciniu skundu (b. l. 96 – 99) prašo panaikinti Klaipėdos... 20. 1. Atliekant mokestinį patikrinimą, kilo neaiškumų dėl pareiškėjo... 21. Nr. (21.64-8)-G2-673 pateikti atsakymus į tam tikrus klausimus. Šis nurodymas... 22. 2. Vadovaujantis Dokumentų ir archyvų įstatymo 12 straipsnio 2 dalimi,... 23. 3. Ginčijamo nurodymo priėmimas neprieštarauja mokesčių administratoriaus... 24. vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. gegužės 14 d. nutartis... 25. Nr. A17-487/2007). Mokesčių administratorius nesiekė perkelti įrodinėjimo... 26. 4. Teismo posėdžio metu pripažino, kad pateikto nurodymo dalis dėl... 27. 5. Nurodymas pareiškėjo vadovui elektroniniu paštu ir paprastu paštu... 28. Pareiškėjas atsiliepimu į apeliacinį skundą (b. l. 104 – 108) prašo... 29. 1. Apeliantas akivaizdžiai painioja tokių teisių kaip ,,duoti privalomus... 30. 2. Mokesčių administratoriaus pareigūnams nesuteikta teisė gauti... 31. 3. Civilinius teisinius santykius reglamentuojantys įstatymai nenumato... 32. 4. Apeliantas savo pareigūnų veiksmus grindžia ne teisės normomis, bet... 33. Teisėjų kolegija... 34. IV.... 35. Apeliacinis skundas atmestinas.... 36. Teisiniai santykiai dėl mokestinio patikrinimo reglamentuojami Mokesčių... 37. Nurodytuose Mokesčių administravimo įstatymo 32 straipsnio 3 punkte ir 36... 38. Kolegija, atsižvelgdama į aukščiau nurodytus argumentus, pažymi, kad... 39. Skundžiamame nurodyme pateiktas reikalavimas atlikti konkrečių asmenų... 40. Mokesčių administravimo įstatymo 33 straipsnio 13 punkte nurodyta , jog... 41. Taigi pirmosios instancijos teismo priimtas sprendimas kolegijos pripažintinas... 42. Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies... 43. Klaipėdos apygardos administracinio teismo 2007 m. liepos 9 d. sprendimą... 44. Nutartis neskundžiama....