Byla A-556-618-13
Dėl sprendimų panaikinimo

1Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko, Ramūno Gadliausko (kolegijos pirmininkas), ir Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas), sekretoriaujant Lilijai Andrijauskaitei, rašytinio proceso tvarka apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Mambo BIG“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. lapkričio 24 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Mambo BIG“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

2Teisėjų kolegija

Nustatė

3I.

4Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė „Mambo BIG“ (toliau – ir pareiškėjas, UAB „Mambo BIG“, Bendrovė) su skundu (T 1, b. l. 1-12) kreipėsi į teismą, prašydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Mokestinių ginčų komisija) 2011 m. birželio 14 d. sprendimą Nr. S-138(7-338/2010), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI prie FM)

52010 m. spalio 29 d. sprendimą Nr. 69-282, Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Inspekcija) 2010 m. liepos 22 d. sprendimą Nr. (21.26)-256-201 dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kuriuo nurodyta pareiškėjui sumokėti 22 162 Lt pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM), 3 365,25 Lt šio mokesčio delspinigių ir 6 649 Lt PVM baudos.

6Pareiškėjas nurodė, kad Inspekcija išvadas, jog pareiškėjas fiktyviai taikė 50 - 90 procentų nuolaidas savo klientams, taip neapskaitydamas dalies gautų pajamų ir išvengdamas mokėtinų mokesčių, grindė prielaidomis. Dėl priskaičiuotų mokesčių pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą paaiškino, kad, atsižvelgus į Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnio, VMI prie FM viršininko 2004-05-24 įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčių apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 4, 6.1 punktų nuostatas, MAĮ 70 straipsnis gali būti taikomas išimtinai tik tais atvejais, kai yra surinkti nenuginčijami įrodymai, pagrindžiantys Taisyklių 4 punkte nurodytų aplinkybių egzistavimą. Šiuo atveju mokesčių administratorius nenustatė Taisyklių 4 punkte apibrėžtų faktų ir aplinkybių, vadinasi, neturėjo teisės šioje situacijoje taikyti minėto MAĮ straipsnio ir nustatyti pareiškėjui mokesčio bazę pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Pareiškėjas pastebėjo, jog Mokestinių ginčų komisija skundžiamame sprendime pasisakė tik dėl 90 procentų nuolaidų taikymo realumo, tačiau plačiau nenagrinėjo 50 procentų nuolaidų taikymo, apie jas tik užsimindama. Dėl vienintelio pareiškėjo akcininko UAB „Makrogrupė“ direktoriaus ir savininko A. P. negalėjimo konkrečiai paaiškinti nuolaidų sistemos taikymo, veikimo, poveikio pareiškėjo pajamoms, paaiškino, kad minėtas asmuo neturėjo pareigos domėtis nuolaidų sistemos įgyvendinimo plonybėmis, kadangi jo 2009-03-27 sprendimu buvo patvirtinta pareiškėjo valdomoje picerijoje taikoma nuolaidų sistema, kurioje buvo numatyta ir 50 bei 90 procentų nuolaidų pagal nuolaidų kuponus taikymo galimybė. Šiuo įsakymu būtent pareiškėjas buvo įpareigotas patvirtinti minėtų nuolaidų taikymo taisykles, derinti jas su toje pačioje srityje veikiančiais verslo partneriais. Pareiškėjas rėmėsi Akcinių bendrovių įstatymo (2000-07-13 įstatymo Nr. VIII-1835 redakcija), toliau – ir ABĮ) 3, 18 straipsniais ir nurodė, kad akcininkas neturi pareigos tikrinti ir domėtis kiekvienu įmonės priimamu sprendimu, susijusiu su jos vykdoma ūkine veikla. Tokias pareigas turi įmonėje dirbantis ir jai vadovaujantis personalas - direktorius ir už atitinkamas sritis atsakingi darbuotojai (ABĮ 37 str. 8, 10 d.). Be to, Inspekcija nesidomėjo, koks asmuo buvo atsakingas už konkrečios nuolaidų sistemos taikymo tvarkos kūrimą ir įgyvendinimą, taip pat neįvertinta, kad už nuolaidų taikymo taisyklių priėmimą bei įgyvendinimą atsakinga pareiškėjo direktorė savo paaiškinime tiksliai apibūdino, kaip ir už ką taikomos atitinkamo dydžio nuolaidos. Dėl pareiškėjo ir kitų grupės įmonių darbuotojų nesugebėjimo paaiškinti konkrečių nuolaidų taikymo aplinkybių pareiškėjas paaiškino, kad jo (ir kitų grupės įmonių) padavėjos ir negalėjo žinoti specifinių nuolaidų sistemos taikymo aplinkybių, kadangi už jos taikymą pareiškėjo direktorės įsakymu buvo atsakinga pareiškėjo administratorė (nuolaidų kuponų taikymo taisyklės tapo neatskiriama picerijos administratorės pareiginių funkcijų dalimi). Tą savo paaiškinimuose patvirtino ir pareiškėjo darbuotojos. Aplinkybė dėl ilgo stalų neuždarymo laikotarpio bei pinigų buvimo pas padavėjas gali būti vertinama nebent kaip kasos aparato naudojimo taisyklių pažeidimas, bet ne pagrindas išvadai dėl nuolaidų sistemos buvimo ar nebuvimo pareiškėjo picerijoje. Pareiškėjo manymu, nemotyvuota ir išvada dėl nuolaidų taikymo ekonominio pagrįstumo. Nuolaidų sistemos taikymas yra versliškai logiškas – jis buvo būtinas tam, kad išlaikyti senuosius klientus ir pritraukti naujus, išliekant konkurencingu rinkoje ir siekiant uždirbti daugiau pajamų. Dėl teisės į PVM atskaitą pareiškėjas nurodė, kad mokesčių administratorius, tais atvejais, kai kontrahentas dėl finansinio neišgalėjimo nesumoka į biudžetą PVM, turi nustatyti asmens veiksmuose mokesčių vengimo, siekiant mokestinės naudos, požymius, t. y. sukčiavimą šio mokesčio atžvilgiu ir mokėtojo nesąžiningumą. Nenustačius mokėtojo veiksmuose minėtų aplinkybių egzistavimo ar kitų neteisėtų veikų PVM prievolių vykdymo srityje, asmens teisė į PVM atskaitą yra nepaneigiama ir išlieka. Visais atvejais pareiga pateikti įrodymus, keliančius abejones asmens sąžiningumu, kyla mokesčių administratoriui. Mokesčių administratorius bei Mokestinių ginčų komisija neneigia, jog minėtos ūkinės operacijos įvyko. Vadinasi, pareiškėjo teisė į atskaitą gali būti paneigta tik nustačius jo nesąžiningumą, sudarant ir vykdant atitinkamus ūkinius sandorius, kurių pagrindu atsiranda teisė į PVM atskaitą. Taip pat pačių ūkinių operacijų realiu įvykimu yra paneigiama Mokestinių ginčų komisijos išvada, kad šiuo atveju pareiškėjo ir jo kontrahento veiksmai turėjo vienintelį kryptingą pagrindinį tikslą - mokestinio pranašumo siekimą. Pareiškėjas realiai iš UAB „Foodmaster“ gavo prekių ir paslaugų, kurias panaudojo savo veikloje, o nuo gautų pajamų sumokėjo atitinkamus mokesčius (pvz., pelno mokestį). Pareiškėjas neneigia buvus sąsajumui tarp minėtų bendrovių, tačiau joks sąsajumas negali paneigti pareiškėjo teisės į PVM atskaitą, kadangi jis yra įvykdęs visas sąlygas, kurių reikalauja įstatymas, suteikdamas asmenims teisę naudotis PVM atskaita, o jo nesąžiningumas bei sukčiavimas PVM srityje nėra įrodytas. Pareiškėjas viso ginčo metu nurodė, jog nėra atsakingas už kito juridinio asmens galimus sunkumus, vykdant savo prievoles (įskaitant ir mokestines), jis negalėjo numatyti, jog kontrahentas ateityje susidurs su mokestiniais sunkumais, kadangi sandoriai buvo vykdomi laiku ir tinkamai, juos vykdė pats kontrahentas (ginčo dėl to šioje byloje nėra).

7Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į skundą (T 1, b. l. 109-117) prašė skundą atmesti kaip nepagrįstą.

8Atsakovas nurodė, kad nepiktnaudžiavimo savo teisėmis doktrina yra platesnė ir nusako bendrąją taisyklę, jog ūkio subjekto teisės ir pareigos negali kilti iš nesąžiningų ir/ar apgaulingų veiksmų. Ūkinės operacijos buvo vykdomos tarp susijusių asmenų (šių aplinkybių Bendrovė neginčija), Bendrovė perėmė UAB „M. Foodmaster“ įsiskolinimus tiekėjams, kurie gali užtikrinti veiklos tęstinumą, nors įsiskolinimo valstybės biudžetui nei Bendrovė, nei kiti ūkio subjektai, priklausantys tai pačiai įmonių grupei, neperėmė. Bendrovės kontrahento PVM nepriemoka nuo 2008 m. pabaigos didėjo, nuo 2009 m. balandžio mėnesio šis mokėtojas nebeteikia PVM deklaracijų. Todėl akivaizdu, kad Bendrovė ūkinių operacijų sudarymo metu žinojo, kad UAB „M. Foodmaster“ PVM sąskaitose faktūrose apskaičiuoto pardavimo PVM į biudžetą nesumokės, tačiau, nepaisydama to, vykdė tokio pobūdžio ūkines operacijas ir siekė atskaityti pirkimo PVM, toks jos veikimas vertintinas kaip piktnaudžiavimas bei sąmoningas prisidėjimas prie mokesčių nemokėjimo, dėl šių priežasčių Bendrovė negali būti laikoma sąžininga. Bendrovės teiginiai, kad jos kontrahentas PVM nesumokėjo dėl finansinių sunkumų, vertinti kaip nepagrįsti. Bendrovė nepateikė jokių duomenų, kad dokumentuose nurodomų PVM sumų jos kontrahentas nesumokėjo dėl objektyvių finansinių sunkumų, tuo labiau, kad Inspekcijos pateiktais duomenimis Bendrovė savo kontrahentui pagal ginčo sąskaitas yra atsiskaičiusi. Atsakovas taip pat pažymėjo, kad Inspekcijos išvados, jog suteikiamos nuolaidos buvo tariamos, yra teisingos. Inspekcijos padarytas išvadas, kad nuolaidos buvo fiksuojamos tik tariamai, patvirtina iš esmės ir kitų tam pačiam tinklui priklausančių įmonių darbuotojai. Inspekcija patikrinimo metu surinko informaciją, iš kurios matyti, kad tariamos nuolaidos išimtinai buvo taikomos tik tiems klientams, kurie atsiskaitydavo grynais pinigais ir kuriems nebūdavo apskaičiuojama grąža. Inspekcija surinko pakankamai duomenų, kurie rodo, kad čekiuose fiksuojamos 90 (50) procentų nuolaidos buvo tariamos, t. y. realiai klientai atsiskaitydavo grynais pinigais pagal taip vadinamą „pre čekį“ ir sumokėdavo visą mokėtiną sumą, tačiau Bendrovėje apskaitoje buvo fiksuojama tik 10 arba 50 procentų realiai gautų pajamų, priklausomai nuo tariamai taikytos nuolaidos dydžio. Bendrovės darbuotojoms buvo taikytos administracinės poveikio priemonės už Administracinių teisės pažeidimų kodekso taisyklių pažeidimus, kas rodo, kad Bendrovės apskaita buvo tvarkoma netinkamai; įvertinus Bendrovės darbuotojų paaiškinimų pobūdį (Bendrovės atsakingų asmenų nurodymus atsiskaitymus su klientais vykdyti ne pagal fiskalinius čekius, o pagal taip vadinamus pre-čekius), Inspekcija padarė išvadą, kad šios aplinkybės patvirtina poziciją dėl fiksuotų nuolaidų „fiktyvumo“, taip pat tai, jog realiai Bendrovėje buvo neapskaitomos visos gautos pajamos. Atsakovo manymu, jis pagrįstai konstatavo, kad Bendrovė į tikrinamo laikotarpio mokesčių deklaracijas įrašė neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis apie gautas pajamas, į apskaitos registrus įrašė tikrovės neatitinkančius duomenis apie ūkines operacijas, kas sudaro pagrindą pagal Taisyklių 4.1 punktą Bendrovės mokesčių bazę apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Atsakovas rėmėsi MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi, Taisyklių 6.1, 6.2, 6.3 punktais ir nurodė, jog ginčijamu atveju Inspekcija atliko vertinimą, t. y. neapskaitytą Bendrovės pajamų bazę, nuo kurios skaičiavo PVM, apskaičiavo Bendrovės pajamas padidindama 90 procentų (50 proc. „akcija“) tariamai taikytų nuolaidų suma ir nustatė Bendrovės pajamų dalį (mokesčių bazę), kuri nebuvo apskaityta.

9Trečiasis suinteresuotas asmuo Inspekcija atsiliepimu į skundą (T 1, b. l. 119) prašė pareiškėjo skundą atmesti VMI prie FM atsiliepime į skundą išdėstytais argumentais.

10II.

11Vilniaus apygardos administracinis teismas 2011 m. lapkričio 24 d. sprendimu (T 1, b. l. 151-164) pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

12Teismas, pasisakydamas dėl pareiškėjo teisės į PVM atskaitą, rėmėsi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2004 m. spalio 27 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A1-355/2004 (Administracinių teismų praktika Nr. 6), LVAT

132006 m. balandžio 6 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A444-794-06,

14LVAT 2010 m. kovo 29 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A556-593/2010, LVAT

152011 m. sausio 31 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A575-223-11, LVAT

162005 m. liepos 7 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A1-495/2005, Europos Bendrijų Teisingumo Teismo 2006 m. vasario 21 d. preliminariu nutarimu byloje Halifax, C-255/02, kita Europos Bendrijų Teisingumo Teismo praktika (žr. pvz., 2000 m. gruodžio 14 d. preliminarų nutarimą Emsland-Stärke, C-110/99, Rink. p. I-11569, 2006 m. sausio 12 d. preliminarų nutarimą Optingen LTD, Fulcrum Electronics LTD, Bond House Systems LTD, C-354/03, C-355/03, C-484/03). Teismas konstatavo, kad mokesčių administratorius įrodė pareiškėją buvus nesąžiningą. Įvertinusi Bendrovės ir jos kontrahento sąsajumą, veiklos ypatybes, mokesčių administratoriai bei Mokestinių ginčų komisija padarė visiškai pagrįstą išvadą, kad Bendrovė žinojo, jog jos kontrahentas pardavimo PVM į biudžetą nesumokės, nepaisydama to, vykdė tokio pobūdžio ūkines operacijas ir siekė atskaityti pirkimo PVM, tad toks jos veikimas vertintinas kaip piktnaudžiavimas bei sąmoningas prisidėjimas prie mokesčių nemokėjimo, dėl šių priežasčių Bendrovė negali būti laikoma sąžininga. Bendrovė nepateikė jokių duomenų, kad apskaitos dokumentuose nurodomų PVM sumų jos kontrahentas nesumokėjo dėl objektyvių finansinių sunkumų. Mokestinių ginčų komisija taip pat pagrįstai priėjo nuomonės, kad tarp susijusių asmenų sudarytais sandoriais pareiškėjas ir kiti UAB „M. Foodmaster“ vykdytai veiklai tęsti naujai įsteigti ūkio subjektai įgijo mokestinį pranašumą (mokestinę naudą) (išvengė beveik 1 mln. litų mokestinės prievolės valstybei ir įgijo teisę dar kartą (nes UAB „M. Foodmaster“, įsigydama šias prekes savo vardu, jau pasinaudojo teise į PVM atskaitą) atskaityti pirkimo PVM už perduotas prekes) ir būtent šis mokestinis pranašumas buvo pagrindinis sandorių tarp susijusių asmenų tikslas. Teismas, pasisakydamas dėl MAĮ 70 straipsnio nuostatų taikymo, nurodė, kad šiuo atveju egzistavo Taisyklių 4 punkte numatytos sąlygos (surinkus įrodymus, kad mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas: pareiškėjas apskaičiuojant mokesčius į mokesčio deklaraciją įrašė neteisingus duomenis, nes realiai gavo didesnes, nei deklaravo pajamas; buhalterinę (t. y. grynųjų pinigų) apskaitą tvarkė nesilaikydama Lietuvos Respublikos įstatymų ir kitų teisės aktų nustatytų reikalavimų). Teismas sprendė, jog mokesčių administratorius surinko pakankamai įrodymų, kad pareiškėjas slėpė pajamas, t. y. jog realiai netaikė 50-90 procentų nuolaidų. Kolegija pabrėžė, kad surinktus bei skundžiamuose sprendimuose išanalizuotus įrodymus vertina kaip visetą, o pareiškėjo veiksmus – kaip loginę grandinę siekiant laukiamų pasekmių (t. y. pajamų gavimo ir jų neparodymo apskaitoje). Teismas, priimdamas sprendimą, nesirėmė liudytojų M. E. bei O. I. parodymais, nes jie prieštarauja kitoms šioje byloje nustatytoms faktinėms aplinkybėms, o liudytojo R. V. parodymai bylai nėra reikšmingi. Teismas konstatavo, jog skundžiami mokesčių administratorių (teritorinio bei centrinio) ir Mokestinių ginčų komisijos sprendimai yra priimti iš esmės teisingai taikant bei aiškinant ginčo teisinį santykį reglamentuojančias teisės normas, teismų praktiką, todėl pripažintini teisėtais bei teisingais.

17III.

18Pareiškėjas apeliaciniu skundu (T 1, b. l. 167-178) prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. lapkričio 24 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą - pareiškėjo skundą patenkinti.

19Pareiškėjas apeliacinį skundą grindžia tuo, kad teismas, perkeldamas visą įrodinėjimo naštą pareiškėjui, pažeidė MAĮ nuostatas. Pareiškėjas nurodo, kad nei viena iš ginčą nagrinėjusių institucijų neįvertino to, jog iš pradžių nuolaidų kuponai buvo gaminami paties pareiškėjo patalpose (UAB „Makro food“) esančiu spausdintuvu ir tik įvertinus tai, kad spausdinimo kaštai nuolaidų kuponus gaminant patiems buvo per dideli, buvo nuspręsta kreiptis į profesionalią reklamos paslaugas teikiančią įmonę UAB „GG7“. Pareiškėjas nurodo, kad neaišku, kaip aplinkybė, jog nuolaidos taikomos tik atsiskaitant grynaisiais pinigais, gali įrodyti, buvo taikomos nuolaidos ar ne. Toks apribojimas buvo įvestas siekiant išvengti papildomų išlaidų, nes, asmeniui atsiskaitant elektroniniu būdu, pareiškėjas patirdavo papildomų išlaidų dėl privalomo banko mokesčio. Todėl nuo pat pradžių buvo priimtas sprendimas 50 – 90 procentų nuolaidas pagal kuponus taikyti tik asmenims, atsiskaitantiems grynaisiais pinigais. Ši aplinkybė negali įrodyti nuolaidų sistemos taikymo fiktyvumo. Pareiškėjas nurodo, kad faktinis stalų „neuždarymas“ ilgesnį laikotarpį susidarė dėl būtinybės kontroliuoti padavėjų darbą, nes 90 bei 50 procentų nuolaidos galėjo būti pritaikomos tik panaudojant administratorės, kuri ne visada būdavo salėje dėl kitų darbinių funkcijų atlikimo, kortelę. Taigi, administratorei dėl laiko stokos neturint galimybės atsiskaitymo su klientais metu pritaikyti nuolaidų, stalas buvo paliekamas atviras ir uždaromas iškart, jai turint galimybę tai padaryti bei su savo kortele apskaitoje užfiksuoti nuolaidas, kurios faktiškai klientams jau būdavo pritaikytos. Pirkėjui atsiskaitant už maistą ir pateikiant padavėjai turimą nuolaidų kuponą, ši jam faktiškai pritaikydavo nuolaidą ir, atsiradus galimybei, administratorei pateikdavo iš klientų gautą kuponą bei pinigų sumą, o administratorė užfiksuodavo pritaikytą nuolaidą „R-keeper“ sistemoje. Lygiai taip pat yra paaiškinama ir aplinkybė dėl to, jog keliasdešimt patiekalų buvo įtraukiama į vieną sąskaitą. Pareiškėjas nurodo, kad jis nuo pat pradžių įvertino atitinkamo dydžio nuolaidų taikymo naudą. Pareiškėjas nurodo, kad mokesčių administratorius, neigdamas jo teisę į PVM atskaitą pagal UAB „M. Foodmaster“ vardu išrašytas PVM sąskaitas-faktūras, neįrodė, jog jis buvo nesąžiningas, jog sandorių vienintelis tikslas buvo mokestinio pranašumo įgijimas. Šiuo atveju pareiškėjas iš sandorių gavo tiesioginę naudą, t. y. įsigijo maisto produktų, gėrimų (alaus), jam buvo suteiktos reklamos, ryšio paslaugos, o jo kontrahentas nesumokėjo atitinkamų PVM sumų į valstybės biudžetą dėl finansinio neišgalėjimo. Pareiškėjas nurodo, kad mokesčių administratorius remiasi vienintele aplinkybe, jog pareiškėjas ir UAB „M. Foodmaster“ yra susijusios įmonės. Tačiau joks įmonių sąsajumas negali paneigti pareiškėjo teisės į PVM atskaitą, nes jis yra įvykdęs visas sąlygas teisei pasinaudoti PVM atskaita. Pareiškėjas nėra atsakingas už kito juridinio asmens prievolių vykdymą ir negalėjo numatyti, jog kontrahentas ateityje susidurs su mokestiniais sunkumais. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – ir LVAT) ir Europos Teisingumo Teismas (toliau – ir ETT) ne sykį savo praktikoje yra pažymėjęs, kad iš mokesčių mokėtojo negali būti reikalaujama imtis specialiosios tarnyboms priskirtų funkcijų vykdymo, siekiant įsitikinti kontrahento veiklos teisėtumu (LVAT 2009-12-07 nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1365/2009, ETT 2006 m. gegužės 11 d. sprendimas byloje C-384/04 Commissioners of Customs & Exice, Attorney General prieš Federation of Technological Industries). Šiuo atveju pareiškėjo rūpestingumas buvo pakankamai protingas ir versliškas - bendravimas su asmeniu, tinkamai atliktos paslaugos, pateiktos prekės, suteiktos paslaugos. Todėl išvados, kad pareiškėjas žinojo arba galėjo žinoti ar numanyti, jog jo kontrahentas nesumokės atitinkamų PVM sumų į biudžetą, yra tik nepagrįstos prielaidos. Pareiškėjas šiuo atveju buvo sąžiningas, todėl jo teisė atskaityti 2 285 Lt pirkimo PVM išlieka. Pažymi, kad LVAT 2011-02-28 nutartyje administracinėje byloje Nr. A438-342/2011 nurodė, jog toks bylos išsprendimas, kai teismas argumentuotai nevertina skundžiamo atsakovo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo, o tokį sprendimą pripažįsta teisėtu ir pagrįstu remdamasis vien tik argumentais, išdėstytais skundžiamame sprendime, nėra teisingumo vykdymas. Tokia situacija gali būti prilyginama atvejui, kai teismo sprendimas yra be motyvų (Administracinių bylų teisenos įstatymo 142 str. 2 d. 5 p.).

20Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į apeliacinį skundą (T 2, b. l. 1-9) prašo pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą, o apeliacinį skundą atmesti.

21Atsakovas atsiliepime nurodo iš esmės tuos pačius argumentus, išdėstytus atsiliepime į pareiškėjo skundą pirmosios instancijos teismui.

22Trečiasis suinteresuotas asmuo Inspekcija atsiliepimu į apeliacinį skundą (T 2, b. l. 11-12) prašo apeliacinį skundą atmesti, nurodydama, kad palaiko atsakovo VMI prie FM atsiliepime į apeliacinį skundą išdėstytus argumentus.

23Teisėjų kolegija

konstatuoja:

24IV.

25Apeliacinis skundas atmestinas.

26Tikrinamoje administracinėje byloje mokesčių administratorius paneigė pareiškėjo (apelianto) teisę į PVM atskaitą dėl to, kad sudarant sandorius su UAB „M. Foodmaster“ buvo žinoma, jog pastaroji pardavimo PVM į biudžetą nesumokės, tačiau nepaisant to ūkinės operacijos buvo vykdomos ir siekta atskaityti pirkimo PVM.

27UAB „Mambo BIG“ teisė į PVM atskaitą kitoje bylos dalyje paneigta dėl to, kad pastaroji įmonė į tikrinamo laikotarpio mokesčių deklaracijas įrašė neteisingus duomenis apie gautas pajamas, kas sudarė pagrindą pareiškėjo (apelianto) mokesčių bazę apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą.

28Pirmosios instancijos teismas paliko galioti skundžiamus mokesčių administratoriaus sprendimus bei Mokestinių ginčų komisijos sprendimą.

29Apeliaciniame skunde UAB „Mambo BIG“ teigia, jog toks teismo sprendimas nėra pagrįstas, nes byloje esantys įrodymai vertinti netinkamai.

30Dėl teisės į PVM atskaitą paneigimo sudarius sandorius su UAB „M. Foodmaster“.

31Šioje bylos dalyje nėra pagrindo atsiriboti nuo išnagrinėtų administracinių bylų, kuriose pareiškėjais, o vėliau apeliantais buvo to paties akcininko valdomos kitos įmonės su bendriniu žodžiu „mambo“ (administracinė byla Nr. A556 – 1359/20012; administracinė byla Nr. A442-1466/2012). Ten priimtų nepalankių pareiškėjams sprendimų (šiuo klausimu) argumentaciją iš esmės būtų galima perkelti į aptariamą bylos dalį. Priešinga išvada, pagal turimus faktinius duomenis, nėra galima. Uždaroji akcinė bendrovė „Mambo Big“ galėjo žinoti, jog pagal UAB „M. Foodmaster“ vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras už įsigytas prekes ir paslaugas PVM ankstesnėse tų prekių apyvartos stadijoje nebus sumokėtas į biudžetą, bet vis tiek atliko minėtas operacijas. Iš principo, teisėjų kolegijos vertinimu, dalyvavo sukčiavime.

32Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2013 m. vasario 5 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A602-705/2013 nurodė, kad „<...> norint paneigti teisę į atskaitą, argumentuojant tuo, kad asmuo, siekiantis pasinaudoti PVM atskaitos teise, žinojo/turėjo žinoti, jog jis įsigydamas prekes ir paslaugas dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje, privalu įrodyti, kad prekių tiekėjas ar paslaugų teikėjas sukčiavo PVM, kad prekių tiekimo ar paslaugų teikimo sandoris, iš kurio kylančią teisę į atskaitą siekiama paneigti, yra susijęs su sukčiavimu PVM ir kad asmuo, siekiantis pasinaudoti PVM atskaitos teise, įsigydamas prekes ir paslaugas, žinojo/turėjo žinoti apie tai. Žinodamas arba turėdamas žinoti, kad įsigydamas prekes ir paslaugas dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje, pirkėjas elgiasi nesąžiningai ir tampa sukčiaujančio pardavėjo bendrininku, o tai nesuderinama tiek su Lietuvos, tiek su Europos Sąjungos teise, todėl tokio asmens teisė į atskaitą gali būti paneigta.

33<...> PVMĮ 58 straipsnio aiškinimas, jog siekiant apriboti prekių ir (ar) paslaugų pirkėjo (apmokestinamojo asmens) teisę į PVM atskaitą nepakankama įrodyti jo nesąžiningumo, yra nepagrįstas. <...>, nesąžiningumas šiame kontekste turi būti suvokiamas kaip pirkėjo žinojimas/turėjimas žinoti, kad jis dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM“.

34Kokie įrodymai pagrindžia dalyvavimą sukčiavime, kaip aplinkybę ribojančią teisę į PVM atskaitą, išvardino pirmosios instancijos teismas savo sprendime. Nurodyti duomenys pripažinti priimtinais bei patikimais, pagrindžiančiais daromą išvadą, o racionalumas bei vengimas pasikartojimų suteikia galimybę jų nebeminėti.

35Daroma išvada, t.y. teisės į PVM atskaitą paneigimas šioje dalyje, įtvirtintina ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. lapkričio 12 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartyje suformuluotais nebeatkartotinais teiginiais, kur pareiškėju, kaip ir šioje administracinėje byloje, buvo to paties akcininko valdoma įmonė (administracinė byla Nr. A442-1984/2012; procesinio sprendimo kategorija 9.3.5; 9.3.7).

36Dėl teisės į PVM atskaitą paneigimo neapskaičiavus ir nedeklaravus dalies faktiškai gautų apmokestinamųjų pajamų, t.y. mokestinės prievolės dydžio apskaičiavimo Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalyje numatytu būdu.

37Antroje ginčo dalyje aktualus Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio aiškinimas bei taikymas. Jo atžvilgiu buvo pasisakyta Vyriausiojo administracinio teismo 2009-03-12 nutartyje (administracinė byla Nr. A556-348/2009; procesinio sprendimo kategorija 9.1), taip pat jau paminėtoje administracinėje byloje Nr. A556-1359/2012, kurioje nutartis priimta 2012-04-02. Dėl Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalies sampratos dėstyta ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. lapkričio 12 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartyje, kur pažymėta, kad: „Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas (1) apskaičiuoti mokesčius, (2) bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, (3) tvarkyti apskaitą, (4) saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (pvz., žr. 2010 m. lapkričio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438‑1542/2010; 2011 m. sausio 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575‑146/2011 ir kt.).

38Tačiau pabrėžta ir tai, jog „<...> nors Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalyje nurodyto mokesčių mokėtojo netinkamo elgesio buvimo konstatavimas savaime dar nereiškia, jog kartu yra konstatuojama, kad yra tokia teisinė situacija, kai mokestinės prievolės dydžio negalima nustatyti įprastine tvarka. Išplėstinės teisėjų kolegijos vertinimu, nuostata, kad mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, kai negali nustatyti mokestinės prievolės dydžio įprastine tvarka, reiškia, kad net esant kuriam nors nurodytam mokesčio mokėtojo elgesio atvejui, visada būtina įvertinti ir spręsti, ar dėl to mokestinės prievolės dydžio negalima nustatyti įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka (tiesiogiai). Pastaroji sąlyga turi būti konstatuota atsižvelgiant į faktus, aplinkybes bei kitą turimą informaciją, t. y. jų pagrindu, o pareiga pagrįsti būtinybę mokestinės prievolės dydį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą tenka mokesčių administratoriui“.

39Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 straipsnio 6 dalyje nustatyta, kad teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. O nustatant teisiškai reikšmingas aplinkybes, turi būti įvertintas surinktų įrodymų pakankamumas, jų nuoseklumas, galimi jų prieštaravimai, logiškumas, atitinkamų duomenų nurodymo aplinkybės, įrodymų šaltinių patikimumas. Įrodymų vertinimas, kaip objektyvios tiesos nustatymo procesas, grindžiamas subjektyviu faktoriumi – vidiniu įsitikinimu.

40Iš administracinėje byloje esančių faktinių duomenų teigtina, jog buvo pakankamas pagrindas išvadai dėl ginčo nuolaidų patikrintu laikotarpiu netaikymo. Pareiškėjas gavo daugiau pajamų nei apskaitė ir deklaravo. Tai grįstina tokiomis aplinkybėmis kaip: klientų atsiskaitymas grynais pinigais pagal taip vadinamą „pre čekį“ ir sumokėjimas visos mokėtinos sumos, tačiau apskaitoje fiksuotinos tik 10 arba 50 procentų realiai gautų pajamų, priklausomai nuo tariamai taikytos nuolaidos dydžio; bendrovės darbuotojoms buvo taikytos sankcijos už Administracinių teisės pažeidimų kodekso taisyklių pažeidimus, kas byloja apie netinkamą pareiškėjo (apelianto) apskaitos tvarkymą; atskiromis dienomis patikrintų nuolaidų suma buvo artima arba net viršijo dienos pajamų sumą.

41Sutiktina byloje esant aplinkybių palankių ir pareiškėjui, tačiau analizuojant surinktų įrodymų visumą, laikantis nustatytų ir Administracinių bylų teisenos įstatyme įtvirtintų procesinių taisyklių, reguliuojančių įrodymų institutą, pripažintina, kad šiuo konkrečiu atveju ginčo nuolaidos faktiškai netaikytos. Kadangi apmokestinamųjų pajamų dydis tiesiogiai susijęs su mokestinės prievolės dydžiu, mokesčių administratoriui atsirado pagrindas taikyti Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalį, nes mokesčių mokėtojas tinkamai neįvykdė pareigos apskaičiuoti mokesčius ir mokėtino mokesčio nebuvo galima apskaičiuoti įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka.

42Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta mokesčių administratoriaus pareiga pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Pareiškėjas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (Mokesčių administravimo įstatymo 67 str. 2 d.). Todėl mokesčių mokėtojui siekiant paneigti apskaičiuotas sumas bei nuginčyti mokesčių administratoriaus sprendimą, nepakanka apsiriboti įrodymais nepagrįstų paaiškinimų, kontrargumentų teikimu. Mokesčių mokėtojas turėtų pateikti tokius įrodymus, kurie suponuotų priešingą išvadą nei daro mokesčių administratorius. Tikrinamu atveju, susipažinus bei įvertinus su pareiškėjo mokestinį ginčą ne teismo tvarka nagrinėjusioms institucijoms, pirmosios instancijos ir apeliacinės instancijos teismams teiktuose skunduose išdėstytais bei mokestinio ginčo nagrinėjimo metu pateiktais argumentais, nėra pagrindo kitokiai, nei mokesčių administratoriaus, išvadai daryti.

43Atkreiptinas dėmesys ir tai, jog Teismų įstatymo 33 straipsnio 4 dalyje nurodyta, kad teismai, priimdami sprendimus atitinkamų kategorijų bylose, yra saistomi savo pačių sukurtų teisės aiškinimo taisyklių, suformuluotų analogiškose ar iš esmės panašiose bylose <...>; teismų praktika atitinkamų kategorijų bylose turi būti keičiama ir naujos teisės aiškinimo taisyklės analogiškose ar iš esmės panašiose bylose gali būti kuriamos tik tais atvejais, kai tai yra neišvengiama ar objektyviai būtina. Šios nuostatos, turint omenyje jau suformuotą Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką iš esmės tapačiose bylose, tik įtvirtina priimtiną sprendimą tiriamoje administracinėje byloje.

44Taigi pirmosios instancijos teismas padarė pagrįstą išvadą, kad skundžiami vietos mokesčių administratoriaus ir mokestinį ginčą nagrinėjusių institucijų sprendimai laikytini atitinkančiais teisės aktų reikalavimus. Tinkamai aiškintos ir taikytos teisės normos bei tinkamai vertintos faktinės bylos aplinkybes, kas suponuoja skundžiamo sprendimo teisėtumą bei pagrįstumą.

45Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

Nutarė

46Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. lapkričio 24 d. sprendimą palikti nepakeistą, o uždarosios akcinės bendrovės „Mambo BIG“ apeliacinį skundą atmesti.

47Nutartis neskundžiama.

Proceso dalyviai
1. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš... 2. Teisėjų kolegija... 3. I.... 4. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė „Mambo BIG“ (toliau – ir... 5. 2010 m. spalio 29 d. sprendimą Nr. 69-282, Vilniaus apskrities valstybinės... 6. Pareiškėjas nurodė, kad Inspekcija išvadas, jog pareiškėjas fiktyviai... 7. Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į skundą (T 1, b. l. 109-117) prašė... 8. Atsakovas nurodė, kad nepiktnaudžiavimo savo teisėmis doktrina yra platesnė... 9. Trečiasis suinteresuotas asmuo Inspekcija atsiliepimu į skundą (T 1, b. l.... 10. II.... 11. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2011 m. lapkričio 24 d. sprendimu... 12. Teismas, pasisakydamas dėl pareiškėjo teisės į PVM atskaitą, rėmėsi... 13. 2006 m. balandžio 6 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A444-794-06,... 14. LVAT 2010 m. kovo 29 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A556-593/2010,... 15. 2011 m. sausio 31 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A575-223-11, LVAT... 16. 2005 m. liepos 7 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A1-495/2005, Europos... 17. III.... 18. Pareiškėjas apeliaciniu skundu (T 1, b. l. 167-178) prašo panaikinti... 19. Pareiškėjas apeliacinį skundą grindžia tuo, kad teismas, perkeldamas visą... 20. Atsakovas VMI prie FM atsiliepimu į apeliacinį skundą (T 2, b. l. 1-9)... 21. Atsakovas atsiliepime nurodo iš esmės tuos pačius argumentus, išdėstytus... 22. Trečiasis suinteresuotas asmuo Inspekcija atsiliepimu į apeliacinį skundą... 23. Teisėjų kolegija... 24. IV.... 25. Apeliacinis skundas atmestinas.... 26. Tikrinamoje administracinėje byloje mokesčių administratorius paneigė... 27. UAB „Mambo BIG“ teisė į PVM atskaitą kitoje bylos dalyje paneigta dėl... 28. Pirmosios instancijos teismas paliko galioti skundžiamus mokesčių... 29. Apeliaciniame skunde UAB „Mambo BIG“ teigia, jog toks teismo sprendimas... 30. Dėl teisės į PVM atskaitą paneigimo sudarius sandorius su UAB „M.... 31. Šioje bylos dalyje nėra pagrindo atsiriboti nuo išnagrinėtų... 32. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2013 m. vasario 5 d. nutartyje... 33. <...> PVMĮ 58 straipsnio aiškinimas, jog siekiant apriboti prekių ir... 34. Kokie įrodymai pagrindžia dalyvavimą sukčiavime, kaip aplinkybę... 35. Daroma išvada, t.y. teisės į PVM atskaitą paneigimas šioje dalyje,... 36. Dėl teisės į PVM atskaitą paneigimo neapskaičiavus ir nedeklaravus dalies... 37. Antroje ginčo dalyje aktualus Mokesčių administravimo įstatymo 70... 38. Tačiau pabrėžta ir tai, jog „<...> nors Mokesčių administravimo... 39. Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 straipsnio 6 dalyje nustatyta, kad... 40. Iš administracinėje byloje esančių faktinių duomenų teigtina, jog buvo... 41. Sutiktina byloje esant aplinkybių palankių ir pareiškėjui, tačiau... 42. Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta... 43. Atkreiptinas dėmesys ir tai, jog Teismų įstatymo 33 straipsnio 4 dalyje... 44. Taigi pirmosios instancijos teismas padarė pagrįstą išvadą, kad... 45. Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies... 46. Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. lapkričio 24 d. sprendimą... 47. Nutartis neskundžiama....