Byla Ik-2802-281/2011
Dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimo panaikinimo (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija)

1Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinė teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko, Irmanto Jarukaičio (kolegijos pirmininkas), Ričardo Piličiausko (pranešėjas), Dainiaus Raižio ir Dalios Višinskienės, sekretoriaujant Loretai Česnavičienei, dalyvaujant atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovei Ingridai Kemežienei, viešame teismo posėdyje apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „NK Statyba“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. liepos 1 d. sprendimo administracinėje byloje pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundą pareiškėjui uždarajai akcinei bendrovei „NK Statyba“ dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimo panaikinimo (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija).

2Išplėstinė teisėjų kolegija

Nustatė

3I.

4Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Kauno AVMI), atlikusi uždarosios akcinės bendrovės (toliau – ir UAB) „NK statyba“ (toliau – ir pareiškėjas) mokėtino pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) apskaičiavimo bei sumokėjimo patikrinimą už laikotarpį nuo 2009 m. kovo 1 d. iki 2009 m. kovo 30 d., 2010 m. rugpjūčio 30 d. surašė patikrinimo aktą Nr. AU16-33 (toliau – ir Patikrinimo aktas), kuriuo papildomai pareiškėjui apskaičiavo 54 505 Lt PVM ir 7 645 PVM delspinigių (Mokestinė byla, I t., b. l. 26-35).

5Patikrinimo akte nustatyta, kad pareiškėjas, iš UAB „Swedbank lizingas“ (buvusio UAB „Hansa lizingas“) įsigijęs ilgalaikį turtą (krovininius automobilius) (toliau – ir Ilgalaikis turtas), kurį prieš tai iš minėtos lizingo bendrovės buvo įsigijusi su pareiškėju susijusi bankrutuojanti uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir BUAB) „Šimtas aukštų“, žinojo ar galėjo žinoti, jog BUAB „Šimtas aukštų“ turto pardavimo PVM į biudžetą nesumokės, todėl vadovaujantis Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 58 ir 64 straipsnio 9 dalimi, pareiškėjas prarado teisę į 54 505 Lt PVM atskaitą.

6Kauno AVMI 2010 m. lapkričio 15 d. sprendimu Nr. (04)-K3-283 (toliau – ir Kauno AVMI Sprendimas) patvirtino Patikrinimo aktą bei šiuo aktu pareiškėjui apskaičiuotą mokestinę nepriemoką, taip pat skyrė 5 451 Lt PVM mokesčio baudą (Mokestinė byla, I t., l. 16-23).

7Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, atsakovas) 2011 m. sausio 19 d. sprendimu Nr. 69-12 (toliau – ir VMI Sprendimas) patvirtino Kauno AVMI Sprendimą (Mokestinė byla, I t., b. l. 8-10).

8Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2011 m. balandžio 14 d. sprendimu Nr. S-77(7-36/2011) (toliau – ir Komisijos Sprendimas) VMI Sprendimą panaikino (b. l. 8–17). Komisija nurodė, kad:

  1. Mokesčių administratorius neanalizavo įvykusio sandorio tarp BUAB „Šimtas aukštų“ ir UAB „Swedbank lizingas“ (t. y. pareiškėjo sąžiningumo šio sandorio atžvilgiu), nors pasisakydamas dėl pareiškėjo sąžiningumo vertino pareiškėjo įsigyto ilgalaikio turto visą apyvartos grandinę. Nagrinėjamu atveju tiesioginis pareiškėjo kontrahentas buvo UAB „Swedbank lizingas“, kuris pareiškėjui perleido krovininius automobilius bei į biudžetą sumokėjo pardavimo PVM, todėl tokiu atveju pareiškėjo sąžiningumo klausimas negali būti keliamas.
  2. Tais atvejais, kai kontrahentas dėl finansinio neišgalėjimo, nesant jo veiksmuose sukčiavimo, nesumoka į biudžetą PVM, asmens teisė į PVM atskaitą yra nepaneigiama. Nagrinėjamu atveju nustatyta, kad BUAB „Šimtas aukštų“ dėl nemokumo buvo iškelta bankroto byla.
  3. Mokesčių administratorius neįrodė, kad pareiškėjas nagrinėjamais sandoriais (BUAB „Šimtas aukštų“ – UAB „Swedbank lizingas“ – Pareiškėjas) įgijo mokestinį pranašumą ir jo pagrindinis tikslas buvo mokestinio pranašumo įgijimas: 1) kad pareiškėjas iš lizingo bendrovės įsigijęs krovininius automobilius, kuriais anksčiau naudojosi su juo susijusi BUAB „Šimtas aukštų“, šių automobilių nenaudojo ar neketino naudoti savo apmokestinamoje veikloje; 2) kad pareiškėjas įsteigtas neteisėtais tikslais ar turėjo ketinimų sukčiauti ir nemokėti PVM, o BUAB „Šimtas aukštų“ buvo tyčia privesta prie bankroto.

9II.

10Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundu kreipėsi į teismą, prašydamas panaikinti Komisijos Sprendimą ir palikti galioti VMI Sprendimą (b. l. 1-7).

11Atsakovas paaiškino, kad nuo 2009 m. kovo 1 d. iki 2009 m. kovo 31 d. UAB „Swedbank lizingas“ vardu pareiškėjui buvo išrašytos 7 PVM sąskaitos faktūros. Pareiškėjas pagal minėtas PVM sąskaitas faktūras apskaitė Ilgalaikio turto įsigijimą 2009 m. vasario 18 d. lizingo sutartimis iš UAB „Swedbank lizingas“ už 315 911 Lt (60 023 Lt PVM). Pagal 2009 m. vasario 18 d. lizingo sutartis pareiškėjo iš UAB „Swedbank lizingas“ įsigytu Ilgalaikiu turtu anksčiau naudojosi BUAB „Šimtas aukštų“.

12UAB „Swedbank lizingas“ lizingo sutartis su BUAB „Šimtas aukštų“ dėl nevykdomų finansinių įsipareigojimų 2008 m. gruodžio 8 d. nutraukė ir išrašė kreditines PVM sąskaitas faktūras. BUAB „Šimtas aukštų“ pateiktoje PVM deklaracijoje už 2009 m. vasario mėnesį patikslino PVM atskaitą 54 505 Lt pagal UAB „Swedbank lizingas“ išrašytas kreditines PVM sąskaitas faktūras, tačiau į biudžetą šio mokesčio nesumokėjo.

13Kauno apygardos teismas UAB „Šimtas aukštų“ 2008 m. spalio 27 d. nutartimi iškėlė bankroto bylą (nutartis įsiteisėjo 2008 m. lapkričio 7 d.).

14BUAB „Šimtas aukštų“ vienintelis akcininkas ir šios bendrovės direktorius buvo E. K. Taip pat šioje bendrovėje dirbo jo brolis M. K., M. K. žmona L. K. bei V. L.

15Tuo tarpu pareiškėjas įregistruotas 2008 m. gegužės 26 d. adresu (duomenys neskelbtini). Pareiškėjo įregistruotas įstatinis kapitalas – 10 000 Lt, jį sudaro 100 vardinių paprastųjų akcijų po 100 Lt, priklausančių fiziniams asmenims – 46 proc. nuo 2009 m. vasario 22 d. priklausė L. K. (nuo 2008 m. rugpjūčio 25 d. iki 2009 m. vasario 21 d. ši dalis priklausė L. K., BUAB „Šimtas aukštų“ vienintelio akcininko E. K. žmonai), 27 proc. – V. L., 27 proc. – M. K. Atsakovo duomenimis, pirmuoju darbuotoju (direktoriumi) pas pareiškėją nuo 2008 m. gegužės 29 d. įdarbintas V. L., kuris tą pačią dieną atleistas iš UAB „Šimtas aukštų“. Kiti pareiškėjo akcininkai perėjo dirbti iš UAB „Šimtas aukštų“ vėliau. Atsakovo duomenimis UAB „Šimtas aukštų“ 2008 m. sausio – lapkričio mėn. vidutiniškai dirbo 34 darbuotojai, iš kurių 23, nutraukę darbo sutartis, nuo kitos dienos arba per mėnesį įsidarbino pas pareiškėją. Iki bankroto bylos iškėlimo iš UAB „Šimtas aukštų“ buvo atleisti visi darbuotojai, išskyrus direktorių ir vyr. buhalterę.

16Atsakovas nustatė, kad BUAB „Šimtas aukštų“ vienintelis akcininkas ir direktorius E. K. nuo 2008 m. rugpjūčio 29 d. iki 2010 m. gegužės 20 d. deklaravo gyvenamąją vietą (duomenys neskelbtini). Pareiškėjo akcijų dalininkas ir direktorius V. L. nuo 2005 m. vasario 7 d. deklaravo gyvenamąją vietą (duomenys neskelbtini), o pareiškėjo akcijų dalininkė ir vyr. buhalterė L. K. bei jos sutuoktinis M. K. nuo 2008 m. rugsėjo 9 d. – (duomenys neskelbtini). Atsakovo vertinimu, minėti asmenys yra susiję ir gyvena kaimynystėje.

17Atsakovas taip pat nustatė, kad pareiškėjas analogišką veiklą kaip BUAB „Šimtas aukštų“ pradėjo vykdyti patalpose, kurios nuosavybės teise priklausė BUAB „Šimtas aukštų“.

18Be to, laikotarpiu nuo 2008 m. birželio 11 d. iki 2010 m. kovo 22 d. BUAB „Šimtas aukštų“ iš pareiškėjo įsigijo paslaugų už 224 917,43 Lt, o pareiškėjui pardavė paslaugų už 269 068,78 Lt. Pagal 2008 m. rugsėjo 19 d. sudarytą reikalavimo perleidimo sutartį su UAB „Kauno tarptautinis upių uostas“ pareiškėjas perėmė UAB „Šimtas aukštų“ 24 238,25 Lt įsiskolinimą. Iš viso 2008 m. gruodžio 1 d. UAB „Šimtas aukštų“ įsiskolinimas pareiškėjui sudarė 133 110,31 Lt.

19Pareiškėjas pagal 2008 m. birželio 2 d. sudarytą sutartį nuomoja sandėliavimo bei administracines patalpas iš UAB „Šimtas aukštų“.

20Centrinis mokesčių administratorius taip pat nustatė, kad tiek BUAB „Šimtas aukštų“, tiek pareiškėjo internetinė svetainė yra ta pati – (duomenys neskelbtini). Taip pat pareiškėjas nurodo, jog jo pagrindinė specializacija – trinkelių klojimo darbai, analogiška kaip ir BUAB „Šimtas aukštų“.

21Atsakovas sprendė, kad tuo metu, kai UAB „Šimtas aukštų“ susiklostė sunki finansinė situacija, dėl ko nebuvo laiku vykdomos mokestinės prievolės valstybei, susiję asmenys 2008 m. balandžio 25 d. įsteigė pareiškėją, į kurį iš UAB „Šimtas aukštų“ jau nuo 2008 m. gegužės 29 d. perėjo V. L. Pareiškėją registruojant PVM mokėtoju, jis pateikė 2008 m. birželio 11 d. išrašytą BUAB „Šimtas aukštų“ PVM sąskaitą – faktūrą (duomenys neskelbtini), pagal kurią minėta bendrovė pareiškėjui pardavė įrangą bei priemones darbams atlikti, taip pat pateikė ir 2008 m. gegužės 29 d. statybos subrangos sutartį, sudarytą tarp pareiškėjo ir BUAB „Šimtas aukštų“ dėl vidaus apdailos darbų, fasado medinių lentelių apdailos bei šiltinimo įrengimo darbų.

22Atsakovo manymu, pareiškėjas, įsigydamas Ilgalaikį turtą, kurį anksčiau naudojo susijusi įmonė (BUAB „Šimtas aukštų“), ir į atskaitą įtraukdamas pirkimo PVM, žinojo, jog šis mokestis sandorių grandinėje: BUAB „Šimtas aukštų“ – UAB „Swedbank lizingas“ – pareiškėjas, į biudžetą sumokėtas nebus, t. y. elgėsi nesąžiningai. Atsakovas pažymėjo, kad pareiškėjas nepateikė jokių įrodymų ir nenurodė jokių aplinkybių, kurių pagrindu būtų galima teigti, kad sandoriuose su BUAB „Šimtas aukštų“ buvo sąžiningas ir sandoriai buvo sudaryti siekiant ekonominio tikslo.

23Atsakovas pažymėjo, kad Komisija neteisingai interpretavo Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 58 straipsnį, nes, Komisijos nuomone, mokesčių administratoriaus požiūris, apsiribojant vien sąžiningumo nustatymu ir atitinkamu įrodinėjimu yra per siauras. Atsakovas nurodė, kad, norint paneigti teisę į PVM atskaitą, pakanka konstatuoti, kad į PVM atskaitą pretenduojantis subjektas buvo nesąžiningas, tai yra žinojo arba turėjo galimybę žinoti, kad jo kontrahentas nesumokės pardavimo PVM. Atsakovas nurodė, kad Komisija skundžiamame sprendime rėmėsi Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ETT, Teisingumo Teismas) sprendimu byloje Halifax ir kt. (C-255/02) ir manė, kad, norint paneigti pareiškėjo teisę į PVM atskaitą, sandorius būtina tirti piktnaudžiavimo draudimo aspektu. Atsakovo nuomone, faktinė nagrinėjamu ginčo situacija visiškai skirtinga nei minėtoje byloje. Be to, tiek Teisingumo Teismas, tiek Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, skiria dvi sąvokas – „nesąžiningumas“ ir „piktnaudžiavimas“. Piktnaudžiavimą institutas nuo nesąžiningumo instituto skiriasi tuo, kad, esant piktnaudžiavimui, sandoriai sudaromi ne įprastinėje komercinėje veikloje, bet dėl vienintelio tikslo – įgyti naudą piktnaudžiaujant. Dėl šių priežasčių, piktnaudžiavimas įrodinėjamas tik tuomet, kai sandoriai sudaromi ne įprastinėje komercinėje veikloje. Kai nekyla abejonių, kad atliekami realūs, ekonominiais ar kitokiais tikslais pagrįsti sandoriai, yra įrodinėjamas asmens nesąžiningumas.

24Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė „NK statyba“ atsiliepime į atsakovo skundą (b. l. 24-41) nurodė, kad su skundo reikalavimais nesutinka bei prašė juos atmesti.

25Pareiškėjas paaiškino, kad ginčo turtą įsigijo iš UAB „Swedbank lizingas“, o mokestinė prievolė buvo pažeista sandorių, kuriuose jis nedalyvavo, grandyje. Pagal Teisingumo Teismo išaiškinimą bylose Axel Kittel prieš Belgijos valstybę (C-439/04) ir Belgijos valstybė prieš Recolta Recycling SPRL (C-440/04) sandoriai, kuriais nesiekiama sukčiauti, sudaro apmokestinamąjį įvykį, jeigu jie priskiriami mokesčių mokėtojui, kurio teisei atskaityti mokesčius negali turėti įtakos tai, kad jis, to nežinodamas, yra neteisėtos prekybos grandinės dalis, be to, bendra PVM sistema neleidžia atimti teisės pasinaudoti atskaita iš asmens, kuris sąžiningai įgyja prekes, nežinodamas apie pardavėjo sukčiavimą. Kadangi ūkinės operacijas buvo realios, UAB „Swedbank lizingas“ pardavimo PVM sumokėjo, todėl, pareiškėjo teisė į pirkimo PVM tapo absoliučia. Pareiškėjo nuomone, jo veikimas apskritai neturėjo įtakos BUAB „Šimtas aukštų“ mokestinės prievolės atsiradimui, taip pat neturėjo įtakos UAB „Swedbank lizingas“ ir BUAB „Šimtas aukštų“ bankroto administratoriaus valiai veikti taip, kad atsirastų mokestinė prievolė. Pareiškėjo tvirtinimu, atsakovas neįrodė, kad BUAB „Šimtas aukštų“ ir „Swedbank lizingas“ piktnaudžiavo / sukčiavo PVM ir pareiškėjas apie tai žinojo ir / ar galėjo žinoti.

26Trečiasis suinteresuotasis asmuo Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija atsiliepime į atsakovo skundą nurodė, kad palaiko skundo reikalavimus, o savo poziciją iš esmės parėmė analogiškais motyvais kaip ir atsakovas (b. l. 49-50).

27III.

28Vilniaus apygardos administracinis teismas 2011 m. liepos 1 d. sprendimu atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundą tenkino – panaikino Komisijos Sprendimą ir paliko galioti VMI Sprendimą.

29Išanalizavęs Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (2007 m. birželio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A14-606/07, 2009 m. rugsėjo 21 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A556-963/2009, 2010 m. vasario 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-230/2010) praktiką, pirmosios instancijos teismas konstatavo, kad tiek piktnaudžiavimas teise į PVM atskaitą, tiek mokesčių mokėtojo nesąžiningumas, PVMĮ 58 straipsnio 1 dalies taikymo prasme sukuria tas pačias teisines pasekmes, t. y. tiek vienu, tiek kitu atveju teisė į PVM atskaitą neįgyjama. Todėl, teismo vertinimu, sprendžiant ginčą, būtina įvertinti visas aplinkybes, susijusias su mokėtinu PVM dėl pareiškėjo Ilgalaikio turto įsigijimo, bei įvertinti, ar pareiškėjas gali būti pripažįstamas sąžiningas PVMĮ 58 straipsnio 1 dalies taikymo prasme.

30Išanalizavęs faktines bylos aplinkybes, teismas sutiko su VMI Sprendime pateiktu faktinių aplinkybių vertinimu, jog pareiškėjas, sudarydamas su UAB „Swedbank lizingas“ lizingo sutartis dėl Ilgalaikio turto įsigijimo, neabejotinai žinojo UAB „Šimtas aukštų“ finansinę padėtį, t. y. tai, jog BUAB „Šimtas aukštų“ yra nemoki ir į biudžetą pardavimo PVM nesumokės. Pareiškėjas pripažintas nesąžiningu.

31IV.

32Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė „NK Statyba“ apeliaciniu skundu prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. liepos 1 d. sprendimą ir palikti galioti Komisijos Sprendimą (b. l. 78-90).

33Pareiškėjas remiasi atsiliepime į skundą pirmosios instancijos teismui pateiktais argumentais bei Komisijos Sprendime pateiktais motyvais. Pareiškėjas papildomai nurodo, kad atsakovas nepateikė argumentų dėl skirtingo įstatymo ar kito teisės akto interpretavimo, todėl neturėjo teisės kreiptis į teismą MAĮ 159 straipsnio 2 dalies prasme.

34Pareiškėjas nurodo, kad, norint paneigti mokesčių mokėtojo teisę į PVM atskaitą, mokesčių administratoriui kyla pareiga įrodyti mokesčių mokėtojo sutarties partnerio veiklos neteisėtumą, susijusį su konkrečia ūkine operacija (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2004 m. spalio 27 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A1-355/2004). Pareiškėjo manymu, šių aplinkybių atsakovas neįrodė. Pareiškėjas pažymi, kad atsakovas taip pat neįrodė, jog UAB „Swedbank lizingas“ ar BUAB „Šimtas aukštų“ piktnaudžiavo/sukčiavo PVM ir pareiškėjas žinojo arba galėjo apie tai žinoti. Pareiškėjo manymu, nagrinėjamoje byloje turėtų būti spręstinas klausimas dėl UAB „Swedbank lizingas“ sąžiningumo, kadangi būtent jis sudarė sutartį su BUAB „Šimtas aukštų“.

35Pareiškėjas atkreipia dėmesį, kad piktnaudžiavimas mokesčių įstatymais gali būti nustatytas tik tada, kai mokestinio pranašumo įgijimas buvo pagrindinis ūkinėmis operacijomis siekiamas tikslas. Pareiškėjo manymu, aplinkybių dėl piktnaudžiavimo mokesčių įstatymais nagrinėjamoje byloje nenustatyta. Pareiškėjas nurodo, kad teismas nepagrįstai konstatavo, jog vien faktas, kad pareiškėjas ir BUAB „Šimtas aukštų“ yra susiję per jų dalyvius negali būti vertintinas kaip pakankamas pagrindas konstatuoti, jog pareiškėjas buvo nesąžiningas ir žinojo, kad BUAB „Šimtas aukštų“ pardavimo PVM į biudžetą nesumokės. Pareiškėjas ginčo turtą įsigijo iš UAB „Swedbank lizingas“, o mokestinė prievolė buvo pažeista sandorių, kuriuose jis nedalyvavo, grandyje, todėl pareiškėjo sąžiningumo klausimas nagrinėjamu atveju apskritai negali būti keliamas.

36Atsakovas VMI atsiliepimu į apeliacinį skundą prašo jį atmesti kaip nepagrįstą (b. l. 95-97).

37Atsakovas remiasi tais pačiais argumentais kaip ir skunde pirmosios instancijos teismui bei Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. liepos 1 d. sprendime išdėstytais motyvais. Atsakovas papildomai pažymi, kad nagrinėjamoje byloje nėra pagrindo nustatinėti, ar sudaromais sandoriais buvo piktnaudžiaujama, kadangi byloje nekyla ginčo dėl to, jog pareiškėjas realiai įsigijo turtą, tačiau tokiu atveju būtina nustatyti, ar pareiškėjas, atlikdamas ūkines operacijas, buvo sąžiningas. Atsakovas mano, kad, vadovaujantis byloje nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis, laikytina, jog pareiškėjas buvo nesąžiningas.

38Išplėstinė teisėjų kolegija

konstatuoja:

39V.

40Nagrinėjamu atveju ginčas iš esmės kilo dėl 1) centrinio mokesčių administratoriaus teisės apskųsti Komisijos Sprendimą ir dėl 2) pareiškėjo teisės į PVM atskaitą už įsigytą Ilgalaikį turtą iš UAB „Swedbank lizingas“.

41VI.

42Byloje yra aktualūs du to paties Ilgalaikio turto tiekimai: pirmasis – tarp UAB „Swedbank lizingas“ ir UAB „Šimtas aukštų“, ir antrasis – tarp UAB „Swedbank lizingas“ ir pareiškėjo. Nustatyta, kad UAB „Šimtas aukštų“ iš UAB „Swedbank lizingas“ įsigijo Ilgalaikį turtą, kuriuo naudojosi nuo 2005 m. sausio 6 d. iki 2009 m. vasario 9 d. Dėl BUAB „Šimtas aukštų“ nevykdomų įsipareigojimų UAB „Swedbank lizingas“ lizingo sutartis vienašališkai nutraukė. Kadangi tokiu būdu pasikeitė Ilgalaikio turto tiekimo atlygis, UAB „Swedbank lizingas“ 2009 m. vasario 9 d. dėl sugrąžinto turto išrašė kreditines sąskaitas faktūras ir patikslino pardavimo PVM. Tuo tarpu BUAB „Šimtas aukštų“ pagal šias patikslintas PVM sąskaitas faktūras PVM deklaracijoje už 2009 m. vasario mėnesį patikslino PVM atskaitą 54 505 Lt (ją sumažino), tačiau šios sumos į biudžetą nesumokėjo. 2009 m. vasario 18 d. pagal lizingo sutartis su UAB „Swedbank lizingas“ tą patį Ilgalaikį turtą įsigijo pareiškėjas už 315 911 Lt ir įtraukė 60 023 Lt PVM į 2009 m. kovo mėnesio PVM atskaitą.

43Mokesčių administratorius pareiškėjui papildomai priskaičiavo 54 505 Lt PVM, nepripažindamas pareiškėjo teisės į PVM atskaitą už pareiškėjo iš UAB „Swedbank lizingas“ įsigytą Ilgalaikį turtą. Šią išvadą mokesčių administratorius padarė nustatęs, jog pareiškėjas buvo nesąžiningas, tai yra žinojo ar turėjo galimybę žinoti, jog ankstesnėje įsigyto turto apyvartos grandinėje (tarp UAB „Šimtas aukštų“ ir UAB „Swedbank lizingas“) UAB „Šimtas aukštų“ nesumokės PVM. Mokesčių administratorius poziciją lėmė šių aplinkybių visetas: 1) bankrutuojančios įmonės akcininko giminės, kurie taip pat buvo bankrutuojančios įmonės darbuotojais, tapo pareiškėjo akcininkais; 2) dalis bankrutuojančios įmonės darbuotojų perėjo dirbti pas pareiškėją; 3) bankrutuojančios įmonės akcininkas ir pareiškėjo akcininkai gyveno kaimynystėje; 4) pareiškėjas vykdė analogišką veiklą kaip ir bankrutuojanti įmonė; 5) pareiškėjas savo veiklą pradėjo vykdyti patalpose, kurios nuosavybės teise priklausė bankrutuojančiai įmonei; 6) pareiškėjas nuomojosi sandėliavimo bei administracines patalpas iš bankrutuojančios įmonės; 7) pareiškėjas ir bankrutuojanti įmonė viena kitai pardavė paslaugas; 8) pareiškėjas pagal reikalavimo perleidimo sutartį su UAB „Kauno tarptautinis upių uostas“ perėmė bankrutuojančios įmonės įsiskolinimą; 9) pareiškėjas ir bankrutuojanti įmonė turėjo tą pačią internetinę svetainę; 10) bankrutuojanti įmonė pareiškėjui pardavė įrangą bei priemones darbams atlikti.

44Komisija nesutiko su mokesčių administratoriaus išvada, kadangi, jos vertinimu, mokesčių mokėtojo nesąžiningumas teisės į PVM atskaitą kontekste yra svarbus tik tuomet, kai nustatomas piktnaudžiavimas. Komisija sprendė, jog mokesčių administratorius šiuo atveju neįrodė piktnaudžiavimo fakto, t. y. pareiškėjas atliktais sandoriais neįgijo mokestinio pranašumo, kuris buvo pagrindinis šių sandorių tikslas. Pirmosios instancijos teismas paneigė šį Komisijos vertinimą, konstatuodamas, jog tiek piktnaudžiavimas teise į PVM atskaitą, tiek mokesčių mokėtojo nesąžiningumas, PVMĮ 58 straipsnio 1 dalies taikymo prasme sukuria tas pačias teisines pasekmes – panaikina teisę į PVM atskaitą. Įvertinęs faktinių aplinkybių visumą, pirmosios instancijos teismas konstatavo, jog pareiškėjas, įgydamas teisę į PVM atskaitą buvo nesąžiningas, t. y. neabejotinai žinodamas tikrąją BUAB „Šimtas aukštų“ finansinę padėtį (pastaroji yra nemoki), sudarytomis Ilgalaikio turto įsigijimo operacijomis įgijo teisę į PVM atskaitą, kai tuo pačiu metu BUAB „Šimtas aukštų“ mokėtino PVM skola biudžetui padidėjo.

45VII.

46Pagal analizuojamu klausimu aktualią Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalį, apskųsti Komisijos sprendimą dėl mokestinio ginčo taip pat turi teisę centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymų ar kito teisės akto nuostatas.

47Išplėstinė teisėjų kolegija pažymi, jog iš šios teisės normos matyti, kad centriniam mokesčių administratoriui inicijuoti teisminį ginčą yra leista tik vieninteliu atveju, kai kyla ginčas dėl procesinės ar materialinės teisės normos taikymo, t. y. kai skirtingai teisės normą aiškina bei pritaiko centrinis mokesčių administratorius ir Komisija. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje, aiškinant Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies nuostatas, yra konstatuota, kad skirtinga įstatymo (teisės akto) interpretacija Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies taikymo prasme reiškia šioje normoje nurodytų subjektų (Komisijos ir centrinio mokesčių administratoriaus) skirtingą požiūrį į įstatymo (teisės akto) taikymo aplinkybes, kuris gali pasireikšti skirtingu šių (įstatyme nurodytų) aplinkybių įvertinimu ir, atitinkamai, skirtingu požiūriu į būtinumą laikytis ar nesilaikyti konkrečioje situacijoje įstatymo (teisės akto) nustatyto elgesio modelio (šiuo aspektu žr. pvz., 2008 m. vasario 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-163/2008, 2005 m. vasario 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A11 – 180/2005, 2004 m. lapkričio 24 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A8 – 972/2004 ir kt.).

48Nagrinėjamu atveju yra kilęs ginčas dėl skirtingo PVMĮ (58 str.) aiškinimo, tai yra dėl teisės į PVM atskaitą ribojimo sąlygų. Tai akivaizdžiai rodo, jog Komisija ir centrinis mokesčių administratorius išreiškė skirtingą požiūrį į įstatymo taikymo aplinkybes. Todėl pareiškėjo apeliaciniame skunde išdėstyti argumentai, kad atsakovas nepateikė argumentų dėl skirtingo teisės aktų interpretavimo, yra nepagrįsti.

49VIII.

50Išplėstinė teisėjų kolegija pažymi, kad analizuojamoje byloje esminis ginčas kilo dėl to, ar mokesčių administratorius turi teisinį pagrindą riboti pareiškėjo teisę į PVM atskaitą už Ilgalaikio turto tiekimą dėl to, kad jis buvo nesąžiningas, tai yra žinojo ar turėjo galimybę žinoti, jog su juo tam tikrais ryšiais susijusi bankrutuojanti bendrovė už ankstesnį to paties Ilgalaikio turto tiekimą PVM į biudžetą nesumokės. Atsižvelgiant į šio ginčo objektą, nagrinėjamu atveju yra aktuali teisės į PVM atskaitą reikšmė bendrojoje PVM sistemoje bei jos teisėto ribojimo sąlygos.

51Vadovaujantis PVMĮ 58 straipsnio 1 dalies 1 punktu, PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą pirkimo ir (arba) importo PVM už įsigytas ir (arba) importuotas prekes ir (arba) paslaugas, jeigu šios prekės ir (arba) paslaugos skirtos naudoti tokiai šio PVM mokėtojo veiklai kaip PVM apmokestinamam prekių tiekimui ir (arba) paslaugų teikimui. Ši teisės norma iš principo įgyvendina 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – ir Direktyva 2006/112/EB) 168 straipsnyje įtvirtintą apmokestinamojo asmens teisę į PVM atskaitą. Taigi, teisė į PVM atskaitą yra bendrosios PVM sistemos, kuri reglamentuojama Europos Sąjungos teisės inter alia Direktyvos 2006/112/EB nuostatomis, dalis. Atsižvelgiant į tai ir vadovaujantis Administracinių bylų teisenos įstatymo 4 straipsnio 3 dalimi, šioje byloje yra aktuali Teisingumo Teismo praktika, susijusi su teise į PVM atskaitą, ypač jos ribojimo sąlygomis.

52Iš nuoseklios Teisingumo Teismo praktikos išplaukia, kad teisė į PVM atskaitą, kaip sudedamoji PVM sistemos dalis, yra pagrindinis bendrajai PVM sistemai būdingas principas ir iš esmės negali būti ribojama. Ji įgyvendinama nedelsiant visų mokesčių, taikomų pirkimo ūkinėms operacijoms, atžvilgiu. Atskaitos sistema siekiama visiškai atleisti verslininką nuo vykdant bet kokią ekonominę veiklą mokėtino ar sumokėto PVM naštos. Todėl bendra PVM sistema užtikrina bet kokios ekonominės veiklos apmokestinimo neutralumą, neatsižvelgiant į jos tikslą ar rezultatą, su sąlyga, kad pati ši veikla iš principo būtų apmokestinama PVM (šiais aspektais žr. pvz., 2012 m. vasario 16 d. sprendimą byloje Varzim Sol – Turismo, Jogo e Anima??o SA prieš Fazenda P?blica, C-25/11, 36 p., 2006 m. vasario 21 d. sprendimą byloje Halifax ir kt., C-255/02, 78, 83 p., 2006 m. liepos 6 d. sprendimą sujungtose bylose Axel Kittel prieš Belgijos valstybę ir Belgijos valstybė prieš Recolta Recycling SPRL, C-439/04 ir C-440/04, 47, 48 p. ir kt.).

53Vadinasi, atsižvelgiant į teisės į PVM atskaitos esmę ir paskirtį, jos ribojimas galimas tik išimtiniais atvejais. Remiantis nuoseklia Teisingumo Teismo praktika, teisė į PVM atskaitą gali būti ribojama, jei yra nustatomas sukčiavimas arba piktnaudžiavimas Europos Sąjungos teise. Aiškindamas galimybę riboti apmokestinamojo asmens teisę į PVM atskaitą dėl sukčiavimo arba piktnaudžiavimo, Teisingumo Teismas savo praktikoje suformulavo šias esmines teisės taisykles:

541) „<...> apmokestinamieji asmenys negali piktnaudžiaudami arba sukčiaudami remtis Bendrijos teisės aktais <...>“ (žr. pvz., jau minėto sprendimo Halifax ir kt. 68 p., 2005 m. kovo 3 d. sprendimą byloje Fini H prieš Skatteministeriet, C-32/03, 32 p., ir kt.).

552) „<...> įgyta teisė į PVM atskaitą išlieka, tik jei nėra sukčiavimo ar piktnaudžiavimo aplinkybių ir išskyrus galimus patikslinimus pagal Šeštosios direktyvos 20 straipsnio sąlygas“ (žr. pvz., jau minėto sprendimo byloje Halifax ir kt. 84 p., jau minėto sprendimo byloje Fini H 34 p.).

563) „<...> Šeštoji direktyva turi būti aiškinama taip, jog ji draudžia apmokestinamojo asmens teisę atskaityti perkant sumokėtą pridėtinės vertės mokestį, jei sandoriai, kuriais grindžiama ši teisė, sudaryti piktnaudžiaujant. Kad būtų pripažintas piktnaudžiavimas, reikalaujama, pirma, kad nagrinėjamais sandoriais, neatsižvelgiant į formalų atitinkamų Šeštosios direktyvos ir šią direktyvą į nacionalinę teisę perkeliančių nacionalinės teisės aktų nuostatose numatytų sąlygų taikymą, būtų įgyjamas mokestinis pranašumas, kurio suteikimas pažeistų šiomis nuostatomis siekiamą tikslą. Antra, objektyvių požymių visuma taip pat turi patvirtinti, kad nagrinėjamų sandorių pagrindinis tikslas yra mokestinio pranašumo įgijimas“ (žr. pvz., jau minėto sprendimo Halifax ir kt. 85, 86 p.).

574) „Apmokestinamojo asmens, atliekančio tokius sandorius, teisei atskaityti sumokėtą pirkimo PVM neturėtų daryti įtakos aplinkybė, kad tiekimų grandinėje, kurioje yra jo sandoriai, šiam apmokestinamajam asmeniui nežinant ar negalint žinoti, ankstesnis ar vėlesnis nei jo atliktasis sandoris yra susijęs su sukčiavimu“ (žr. 2006 m. sausio 12 d. sprendimą byloje Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd ir Bond House Systems Ltd prieš Commissioners of Customs & Excise, sujungtos bylos C-354/03, C-355/03 ir C-484/03, 52 p.).

585) „<...> apmokestinamasis asmuo, kuris žinojo arba turėjo žinoti, kad įsigydamas prekes jis dalyvavo į sukčiavimą PVM įtrauktame sandoryje, Šeštosios direktyvos tikslais turi būti laikomas kaip šiame sukčiavime dalyvaujantis asmuo, nepaisant to, ar perparduodamas šias prekes jis gauna naudos, ar ne. Taip yra todėl, kad tokioje situacijoje apmokestinamasis asmuo padeda sukčiavimo organizatoriams ir tampa jų bendrininku“ (žr. minėto sprendimo byloje Kittel 56, 57 p.).

596) „Nacionalinis teismas turi atsisakyti leisti naudotis teise į atskaitą jei, atsižvelgus į objektyvias aplinkybes, įrodoma, kad apmokestinamasis asmuo žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvavo į sukčiavimą PVM įtrauktame sandoryje, netgi jeigu nagrinėjamas sandoris atitinka objektyvius kriterijus, kuriais grindžiamos apmokestinamojo asmens, veikiančio kaip tokio, atliekamo prekių tiekimo ir ekonominės veiklos sąvokos“ (žr. minėto sprendimo byloje Kittel 59 p.).

60Taigi, apibendrindama Teisingumo Teismo praktiką bei joje suformuluotas taisykles, išplėstinė teisėjų kolegija daro išvadą, jog teisės į atskaitą ribojimas gali būti teisėtas ir pagrįstas tuomet, jei atsižvelgus į objektyvias aplinkybes, nustatoma viena iš trijų alternatyvių aplinkybių – apmokestinamojo asmens sukčiavimas, apmokestinamojo asmens piktnaudžiavimas arba apmokestinamojo asmens dalyvavimas tokiame sukčiavime, tai yra žinojimas ar turėjimas žinoti, kad įsigydamas prekes jis dalyvauja į kito asmens sukčiavimą PVM įtrauktame sandoryje.

61Pirmiau padaryta išvada paneigia mokesčių administratoriaus ir pirmosios instancijos teismo poziciją, jog teisės į PVM atskaitą ribojimas šioje konkrečioje byloje yra galimas vien nustačius žinojimą ar turėjimą žinoti, jog ankstesnio sandorio metu PVM nebus sumokėtas į biudžetą. Šiuo aspektu pastebėtina, kad šioje byloje nėra pagrindo vadovautis Vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A1 – 355/2004 suformuota taisykle, jog „mokesčių mokėtojas, įsigydamas prekes ar paslaugas, ir žinodamas ar turėdamas galimybę žinoti, jog pardavėjas už tokia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nesumokės pridėtinės vertės mokesčio, elgiasi nesąžiningai, todėl toks mokesčių mokėtojas neįgyja teisės į PVM atskaitą.“ Kaip matyti iš to, kas pasakyta anksčiau, minėto precedento pagrindu teisei į PVM atskaitą gali būti reikšmingas žinojimas (turėjimas žinoti), kad būtent prekės pardavėjas (o ne kiti asmenys) nesumokės pridėtinės vertės mokesčio. Šioje byloje nėra duomenų, kad UAB „Swedbank lizingas“, iš kurio įsigytų prekių pirkimo PVM atskaitymo galimybę siekia paneigti atsakovas, pardavimo PVM iš sandorio su pareiškėju nesumokėjo. Atsižvelgiant į pirmiau paminėtas išvadas, taip pat nesutiktina su Komisijos vertinimu, jog siekiant riboti teisę į PVM atskaitą, privaloma nustatyti būtent to mokesčių mokėtojo, kuriam ši teisė ribojama, tiesioginį (asmeninį) sukčiavimą arba piktnaudžiavimą. Išplėstinė teisėjų kolegija akcentuoja, jog teisės į atskaitą ribojimas galimas ir tuomet, kai mokesčių mokėtojas dalyvauja kito asmens sukčiavime, nepaisant to, ar jis pats gauna neteisėtą mokestinę naudą, ar ne.

62Išplėstinė teisėjų kolegija taip pat pažymi, jog asmens piktnaudžiavimas, sukčiavimas arba dalyvavimas tokiame sukčiavime gali būti konstatuotas tik objektyviai įvertinus realų nagrinėjamų sandorių pobūdį, jų prasmę, turinį ir paskirtį, sudarymo priežastis ir ekonominį kontekstą, teisinius, ekonominius, asmeninius sandoriuose dalyvaujančių subjektų ryšius (šiuo aspektu žr. pvz., jau minėto sprendimo Halifax ir kt. 81 p.)

63Objektyviai įvertinus nagrinėjamu atveju nustatytas aplinkybes, konstatuotina, jog pirmasis – tarp UAB „Swedbank lizingas“ ir UAB „Šimtas aukštų“ – Ilgalaikio turto tiekimo sandoris buvo realus ir teisėtas, jokių objektyviai teisei priešingų tikslų, išplėstinės teisėjų kolegijos manymu, juo nebuvo siekiama. Ilgalaikis turtas pastarosios bendrovės veikloje buvo realiai naudojamas net ketverius metus. Šis naudojimas buvo nutrauktas tik dėl UAB „Šimtas aukštų“ iškeltos bankroto bylos, tai yra jos nemokumo inter alia negalėjimo toliau vykdyti lizingo bendrovės atžvilgiu prisiimtų finansinių įsipareigojimų. Tačiau įmonės bankrotas yra natūralus ekonominis–teisinis reiškinys, kuris pats savaime nėra neteisėtas. Bendrovės bankrotą gali lemti ne tik subjektyvios priežastys (pvz., jos dalyvių ar vadovų nesąžiningumas, turto iššvaistymas), bet ir objektyvios priežastys (pvz., nepalanki ekonominė padėtis, įmonės kontrahentų prievolių pažeidimas). Bankrotas leidžia sukurti pasitraukimo iš rinkos procedūras nesėkmingoms įmonėms ir sudaryti sąlygas jų žmogiškuosius bei finansinius išteklius panaudoti naujoms veikloms. Nagrinėjamu atveju aktualūs teisės aktai nei laiko, nei ūkinės komercinės veiklos turinio aspektais neribojo bankrutavusios įmonės akcininkų, vadovų ar darbuotojų teisės po bendrovės bankroto iš naujo panaudoti savo turimas žinias ir patirtį bei pradėti vykdyti ūkinę komercinę veiklą, inter alia įsteigti naują ūkinės veiklos subjektą. Įvertinus tai, kas paminėta pirmiau, darytina išvada, jog šiame Ilgalaikio turto tiekimo etape jokių sukčiavimo ar piktnaudžiavimo aplinkybių, tai yra neteisėtos mokestinės naudos siekimo nenustatyta. Toliau analizuotinas įvykęs Ilgalaikio turto grąžinimas lizingo bendrovei ir jo tiekimas pareiškėjui.

64Išplėstinė teisėjų kolegija vertina, kad sutartinių finansinių įsipareigojimų nevykdymas lėmė logišką ir teisiškai pagrįstą pasekmę (Civilinio kodekso 6.217 str., 6.574 str.) – lizingo sutarčių tarp UAB „Swedbank lizingas“ ir BUAB „Šimtas aukštų“ nutraukimą bei Ilgalaikio turto grąžinimą. Savo ruožtu vėliau įvykęs kreditinių sąskaitų faktūrų išrašymas ir PVM tikslinimas buvo imperatyvus lizingo sutarčių nutraukimo padarinys, atliktas vykdant iš PVMĮ išplaukiančias pareigas. Taigi ir šiame etape nėra pagrindo įžvelgti sukčiavimo ar piktnaudžiavimo PVM sandorio požymių. Vien tik ta aplinkybė, kad UAB „Šimtas aukštų“ ar su juo susiję asmenys sudarinėjo kitus sandorius, kurie galbūt pablogino UAB „Šimtas aukštų“ finansinę padėtį, taip pat negali suponuoti, kad šis konkretus prekių grąžinimo sandoris, objektyviai žiūrint, privalo būti vertinamas kaip sudarytas siekiant sukčiauti ar piktnaudžiauti PVM. Dėl kitų galbūt BUAB „Šimtas aukštų“ finansinę padėtį pabloginusių sandorių teisėtumo ar asmenų atsakomybės už juos gali būti sprendžiama įstatymų nustatyta tvarka (pvz., CK 2.50 str. 3 d., 2.87 str., Įmonių bankroto įstatymo 20 str.), bet ne traktuojant aptariamą prekių grąžinimo sandorį kaip sudarytą sukčiaujant ar piktnaudžiaujant PVM.

65Dar vėliau įvykęs antrasis – tarp UAB „Swedbank lizingas“ ir pareiškėjo – to paties Ilgalaikio turto tiekimo sandoris taip pat buvo visiškai logiška UAB „Swedbank lizingas“ ekonominės veiklos dalis, pagrįsta lizingo davėjo vykdomos ūkinės komercinės tikslu – kuo greičiau realizuoti turimą turtą ir gauti pelną. Pastebėtina, kad remiantis Konstitucijos (46 str.) garantuojama ūkinės veiklos laisve ir iniciatyva, sutarčių laisvės principu (Civilinio kodekso 6.156 str.), ūkio subjektas, užsiimdamas ūkine komercine veikla, tai yra sudarydamas sandorius, kontrahentus pasirenka bei tarpusavio teises ir pareigas nustato savo nuožiūra. UAB „Swedbank lizingas“ atliktas pasirinkimas sudaryti Ilgalaikio turto tiekimo sandorį su pareiškėju nebuvo ribojamas jokiomis teisės aktų nuostatomis, jis vertintinas kaip normali ir įprasta ūkio subjekto veikla. Be to, akcentuotina, kad įvykdytas Ilgalaikio turto tiekimas buvo realus. Byloje nėra jokių duomenų, jog pareiškėjas nenaudotų Ilgalaikio turto ar būtų jį įsigijęs kitais nei panaudojimo savo ūkinėje veikloje tikslais. Vien tik ta aplinkybė, kad aptariamą turtą įsigijo su bankrutuojančia įmone tam tikrais ryšiais susijusi įmonė taip pat negali reikšti, kad šiuo sandoriu buvo siekta sukčiauti ar piktnaudžiauti PVM.

66Taigi, apibendrindama tai, kas paminėta pirmiau, išplėstinė teisėjų kolegija konstatuoja, kad byloje nėra objektyvių duomenų, kurie patvirtintų, jog nagrinėjamu atveju atliktų sandorių pagrindinis tikslas buvo siekis gauti neteisėtos mokestinės naudos. Visi šioje byloje analizuoti sandoriai buvo pagrįsti ekonomine logika. Vien tik aplinkybė, kad BUAB „Šimtas aukštų“ dėl nemokumo negali sumokėti tam tikrų PVM sumų, nereiškia, kad kuris nors iš anksčiau aptartų ginčo prekių tiekimo ir grąžinimo sandorių (ar jų visuma) buvo sandoris, kuriuo objektyviai buvo siekiama sukčiauti ar piktnaudžiauti. Duomenų, kad UAB „Swedbank lizingas“ sukčiavo arba piktnaudžiavo taip pat nenustatyta. Tai lemia, jog sukčiavimas ar piktnaudžiavimas analizuojamu atveju nenustatytas. Nenustačius nei sukčiavimo, nei piktnaudžiavimo aplinkybių, taip pat darytina išvada, jog nėra pagrindo svarstyti, ar pareiškėjas dalyvavo tokiame sukčiavime, tai yra žinojo ar turėjo galimybę žinoti, kad įsigydamas prekes jis dalyvauja į sukčiavimą įtrauktame sandoryje.

67Kitų aplinkybių, kurios lemtų mokestinės prievolės atsiradimą pareiškėjui, byloje nenustatyta. Išplėstinė teisėjų kolegija atkreipia dėmesį į tai, jog aktualūs teisės aktai nenumato galimybės riboti apmokestinamojo asmens teisę į PVM atskaitą ar perkelti mokestinę prievolę naujai įsteigtai įmonei vien dėl pirmiau įsteigtos įmonės nemokumo. Tam tikrų, ypač teisės normoms iš esmės neprieštaraujančių ryšių tarp bankrutuojančios ir naujai įsteigtos įmonės egzistavimas minėtos išvados automatiškai nepaneigia. Taip pat atkreiptinas dėmesys į paties atsakovo pastebėjimą, kad PVMĮ nėra įgyvendintos Direktyvos 2006/112/EB 205 straipsnio nuostatos, įtvirtinančios solidarios prievolės sumokėti PVM galimybę, o tiesiogiai jos negali būti taikomos. Taigi, mokesčių administratorius nagrinėjamu atveju neįrodinėjo nei solidarios prievolės sumokėti PVM galimybės, nei galimybės, pasinaudojus Direktyvos 2006/112/EB 11 straipsnyje įtvirtinta procedūra, bankrutuojančią įmonę ir naujai įsteigtą įmonę laikyti vienu apmokestinamuoju asmeniu.

68Dėl anksčiau išdėstytų priežasčių teisėjų kolegija konstatuoja, jog mokesčių administratorius neturėjo teisinio pagrindo riboti (paneigti) pareiškėjo teisę į PVM atskaitą, todėl pareiškėjo apeliacinis skundas tenkintinas. Pirmosios instancijos teismo sprendimas naikinamas dėl netinkamo materialinės teisės normų taikymo ir priimamas naujas sprendimas – atsakovo skundas atmetamas (Administracinių bylų teisenos įstatymo 143 str.). Mokestinių ginčų komisijos sprendimas, kuriuo panaikintas centrinio mokesčių administratoriaus sprendimas, paliekamas galioti. Atsižvelgiant į tai, kad pareiškėjui teisines pasekmes sukelia ir vietos mokesčių administratoriaus sprendimas, kuriuo buvo patvirtintas Patikrinimo aktas (Mokesčių administravimo įstatymo 132 str.), siekiant ginčą išspręsti iš esmės, vadovaujantis teisingumo ir protingumo principais, taip pat naikinamas Kauno AVMI Sprendimas, kuriuo buvo patvirtintas Patikrinimo aktas.

69Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 2 punktu, išplėstinė teisėjų kolegija

Nutarė

70Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „NK Statyba“ apeliacinį skundą tenkinti.

71Panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. liepos 1 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą.

72Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundą atmesti.

73Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2011 m. balandžio 14 d. sprendimą Nr. S-77(7-36/2011), kuriuo panaikintas Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2011 m. sausio 19 d. sprendimas Nr. 69-12, palikti galioti. Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2010 m. lapkričio 15 d. sprendimą Nr. (04)-K3-283 panaikinti.

74Sprendimas neskundžiamas.

Proceso dalyviai
1. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinė teisėjų kolegija,... 2. Išplėstinė teisėjų kolegija... 3. I.... 4. Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Kauno AVMI),... 5. Patikrinimo akte nustatyta, kad pareiškėjas, iš UAB „Swedbank lizingas“... 6. Kauno AVMI 2010 m. lapkričio 15 d. sprendimu Nr. (04)-K3-283 (toliau – ir... 7. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų... 8. Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau –... 9. II.... 10. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų... 11. Atsakovas paaiškino, kad nuo 2009 m. kovo 1 d. iki 2009 m. kovo 31 d. UAB... 12. UAB „Swedbank lizingas“ lizingo sutartis su BUAB „Šimtas aukštų“... 13. Kauno apygardos teismas UAB „Šimtas aukštų“ 2008 m. spalio 27 d.... 14. BUAB „Šimtas aukštų“ vienintelis akcininkas ir šios bendrovės... 15. Tuo tarpu pareiškėjas įregistruotas 2008 m. gegužės 26 d. adresu (duomenys... 16. Atsakovas nustatė, kad BUAB „Šimtas aukštų“ vienintelis akcininkas ir... 17. Atsakovas taip pat nustatė, kad pareiškėjas analogišką veiklą kaip BUAB... 18. Be to, laikotarpiu nuo 2008 m. birželio 11 d. iki 2010 m. kovo 22 d. BUAB... 19. Pareiškėjas pagal 2008 m. birželio 2 d. sudarytą sutartį nuomoja... 20. Centrinis mokesčių administratorius taip pat nustatė, kad tiek BUAB... 21. Atsakovas sprendė, kad tuo metu, kai UAB „Šimtas aukštų“ susiklostė... 22. Atsakovo manymu, pareiškėjas, įsigydamas Ilgalaikį turtą, kurį anksčiau... 23. Atsakovas pažymėjo, kad Komisija neteisingai interpretavo Lietuvos... 24. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė „NK statyba“ atsiliepime į... 25. Pareiškėjas paaiškino, kad ginčo turtą įsigijo iš UAB „Swedbank... 26. Trečiasis suinteresuotasis asmuo Kauno apskrities valstybinė mokesčių... 27. III.... 28. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2011 m. liepos 1 d. sprendimu... 29. Išanalizavęs Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (2007 m. birželio... 30. Išanalizavęs faktines bylos aplinkybes, teismas sutiko su VMI Sprendime... 31. IV.... 32. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė „NK Statyba“ apeliaciniu skundu... 33. Pareiškėjas remiasi atsiliepime į skundą pirmosios instancijos teismui... 34. Pareiškėjas nurodo, kad, norint paneigti mokesčių mokėtojo teisę į PVM... 35. Pareiškėjas atkreipia dėmesį, kad piktnaudžiavimas mokesčių įstatymais... 36. Atsakovas VMI atsiliepimu į apeliacinį skundą prašo jį atmesti kaip... 37. Atsakovas remiasi tais pačiais argumentais kaip ir skunde pirmosios... 38. Išplėstinė teisėjų kolegija... 39. V.... 40. Nagrinėjamu atveju ginčas iš esmės kilo dėl 1) centrinio mokesčių... 41. VI.... 42. Byloje yra aktualūs du to paties Ilgalaikio turto tiekimai: pirmasis – tarp... 43. Mokesčių administratorius pareiškėjui papildomai priskaičiavo 54 505 Lt... 44. Komisija nesutiko su mokesčių administratoriaus išvada, kadangi, jos... 45. VII.... 46. Pagal analizuojamu klausimu aktualią Mokesčių administravimo įstatymo 159... 47. Išplėstinė teisėjų kolegija pažymi, jog iš šios teisės normos matyti,... 48. Nagrinėjamu atveju yra kilęs ginčas dėl skirtingo PVMĮ (58 str.)... 49. VIII.... 50. Išplėstinė teisėjų kolegija pažymi, kad analizuojamoje byloje esminis... 51. Vadovaujantis PVMĮ 58 straipsnio 1 dalies 1 punktu, PVM mokėtojas turi teisę... 52. Iš nuoseklios Teisingumo Teismo praktikos išplaukia, kad teisė į PVM... 53. Vadinasi, atsižvelgiant į teisės į PVM atskaitos esmę ir paskirtį, jos... 54. 1) „<...> apmokestinamieji asmenys negali piktnaudžiaudami arba... 55. 2) „<...> įgyta teisė į PVM atskaitą išlieka, tik jei nėra... 56. 3) „<...> Šeštoji direktyva turi būti aiškinama taip, jog ji... 57. 4) „Apmokestinamojo asmens, atliekančio tokius sandorius, teisei atskaityti... 58. 5) „<...> apmokestinamasis asmuo, kuris žinojo arba turėjo žinoti,... 59. 6) „Nacionalinis teismas turi atsisakyti leisti naudotis teise į atskaitą... 60. Taigi, apibendrindama Teisingumo Teismo praktiką bei joje suformuluotas... 61. Pirmiau padaryta išvada paneigia mokesčių administratoriaus ir pirmosios... 62. Išplėstinė teisėjų kolegija taip pat pažymi, jog asmens... 63. Objektyviai įvertinus nagrinėjamu atveju nustatytas aplinkybes,... 64. Išplėstinė teisėjų kolegija vertina, kad sutartinių finansinių... 65. Dar vėliau įvykęs antrasis – tarp UAB „Swedbank lizingas“ ir... 66. Taigi, apibendrindama tai, kas paminėta pirmiau, išplėstinė teisėjų... 67. Kitų aplinkybių, kurios lemtų mokestinės prievolės atsiradimą... 68. Dėl anksčiau išdėstytų priežasčių teisėjų kolegija konstatuoja, jog... 69. Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo... 70. Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „NK Statyba“ apeliacinį... 71. Panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2011 m. liepos 1 d.... 72. Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų... 73. Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2011 m.... 74. Sprendimas neskundžiamas....