Byla eI-1634-281/2018
Dėl sprendimų panaikinimo

1Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Mefodija Povilaitienė, dalyvaujant pareiškėjui V. B., pareiškėjų V. B. ir V. B. atstovei advokatei Eglei Jagelienei, atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovui Mindaugui Česnauskui,

2viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjų V. B. ir V. B. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiasis suinteresuotas asmuo Klaipėdos apskrities Valstybinė mokesčių inspekcija dėl sprendimų panaikinimo.

3Teismas

Nustatė

4Pareiškėjai V. B. ir V. B. 2018-01-22 teismui elektroninių ryšių priemonėmis per EPP pateikė skundą, prašydami panaikinti: 1) 2017-06-06 Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Klaipėdos AVMI) sprendimą Nr. (6.5)FR0682-220 dėl mokestinio patikrinimo akto Nr. (9.6)FR0680-149 tvirtinimo; 2) 2017-06-06 Klaipėdos AVMI sprendimą Nr. (6.5)FR0682-221 dėl mokestinio patikrinimo akto Nr. (9.6)FR0680-148 tvirtinimo; 3) 2017-09-08 centrinio mokesčių administratoriaus sprendimą Nr. 68-136; 4) 2017-09-08 centrinio mokesčių administratoriaus sprendimą Nr. 68-137; 5) 2017-12-22 Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) sprendimą Nr. S-269(7-223/2017); 6) 2017-12-22 MGK sprendimą Nr. S-270(7-222/2017).

5Paaiškino, kad mokestinis ginčas kilo dėl pareiškėjo su UAB „Vėtrūna“ sudaryto akcijų pirkimo-pardavimo sandorio bei jo sąlygų apsimestinumo ir/ar ekonominės logikos vertinimo. Pažymėjo, kad 2008-01-02 akcijų pirkimo-padavimo sutartimi V. B. Vėtrūnai perleido 12 280 vnt. (20 %) UAB "Nekilnojamojo turto gama” akcijų už 8 400 000 Lt. Pareiškėjai nesutinka su MGK sprendimų dalimis, kuriomis patvirtintos VMI sprendimų dalys dėl 2008-01-02 akcijų perleidimo sandorio ir pagal jį mokėtinų mokesčių, delspinigių bei baudų. Pareiškėjai nesutinka su mokesčių administratoriaus ir MGK pozicija, kad akcijų perleidimo sandoris buvo sudarytas dėl mokestinės naudos gavimo. VMI nepagrįstai nusprendė, kad mokestinės naudos siekimą ginčo atveju reiškia sutarties sąlyga, numatanti atsiskaitymo už įsigytas akcijas atidėjimą ilgesniam nei 366 d. terminui. Skundžiamuose sprendimuose MGK taip pat pateikė vertinimą, kad pareiškėjas, sutikęs atidėti atsiskaitymą už perleistas UAB "Nekilnojamojo turto gama” akcijas, iš Vėtrūnos gavo palūkanų, kurios pagal buvo neapmokestinamos GPM, todėl pasak MGK, Pareiškėjų gauta mokestinė nauda yra akivaizdi.

6Pareiškėjų teigimu, atsiskaitymo už akcijas terminas buvo atidėtas išimtinai UAB Vėtrūnos naudai, t. y. UAB Vėtrūna už akcijas mokėtiną sumą galėjo panaudoti veiklos vykdymui, plėtrai (investavimui į naujus projektus), apyvartinėms lėšoms. Pareiškėjui skubus atsiskaitymas sutarties sudarymo metu nebuvo būtinas. Visos sumos sumokėjimas iš apyvartinių lėšų nei sandorio sudarymo metu, nei vėliau nebuvo įmanomas, tuo tarpu dalinis mokėjimas, jeigu tai būtų buvę daroma žymiomis sumomis, tuometiniu bendrovės vadovo požiūriu nebuvo protingas verslo sprendimas. MGK šių aplinkybių ginčijamame sprendime neanalizavo ir nepagrįstai laikė, kad UAB Vėtrūna turėjo pakankamai lėšų atsiskaitymui už įsigytas akcijas.

7Pareiškėjų teigimu, siekiant taikyti Mokesčių administravimo įstatymo 69 straipsnį (kas ir buvo taikyta šiuo atveju) bei objektyviai išspręsti ginčą, MGK privalėjo sistemiškai įvertinti atsiskaitymo už akcijas atidėjimo ir ūkinių operacijų tikslus bei ekonominę (verslo) logiką. Tik nustačius, kad ūkinės operacijos, verslo sprendimai neturi ekonominio ir verslo pagrindimo, MGK turėjo teisę MAĮ 69 str. taikymą vertinti kaip pagrįstą. Teigia, kad nei VMI, nei MGK kompetencijai nepriskirta už mokesčių mokėtoją priimti verslo sprendimą, t. y. šiuo atveju nuspręsti, kad Vėtrūna visų pirma turėjo atsiskaityti su pareiškėju. Teigia, kad UAB Vėtrūna pinigų likutis 2008-01-01 dienai sudarė 11 mln. Lt, o mėnesio pabaigoje bendrovė jau turėjo tik 1,6 mln. Lt (9,5 mln. Lt buvo panaudota bendrovės įprastinės veiklos vykdymui ir investicijoms), todėl akivaizdu, kad bent jau sausio mėnesį jokia pinigų suma negalėjo būti skirta atsiskaitymui už akcijas. Bendrovės vieno mėnesio darbo užmokesčio fondas tuo metu sudarė 2,9 mln. Lt. Nurodytos aplinkybės, pareiškėjų teigimu, paneigia MGK argumentus apie laisvas bendrovėje egzistavusias lėšas, iš kurių galėjo būti padengti mokėjimai už akcijas.

8Taip pat pareiškėjai nepagrįstais laiko MGK argumentus, kad akcijų pirkimo-pardavimo sutarties sudarymo dieną, V. B. buvo skolingas Vėtrūnai beveik 10 mln. Lt, todėl užuot atidėję atsiskaitymą už akcijas, pareiškėjas ir Vėtrūna turėjo atlikti priešpriešinių prievolių įskaitymą. Pareiškėjų teigimu, MGK minimų paskolų grąžinimo terminai nebuvo suėję, todėl priešpriešinio prievolių įskaitymo pareiškėjas ir UAB Vėtrūna atlikti negalėjo.

9Pareiškėjai nesutinka su MGK pozicija, kad užuot suteikusi 1 000 000 Lt paramą sporto klubui „Oktanus“ ir 1 200 000 Lt paskolą pareiškėjui, Vėtrūna tiesiog galėjo sumokėti 1 200 000 Lt už UAB „Nekilnojamojo turto gama” akcijas. Pareiškėju teigimu, už paramos teikimo klausimų sprendimą buvo atsakinga bendrovės valdyba, pareiškėjas kaip akcininkas priimant sprendimą teikti paramą nedalyvavo, todėl įtakos šio sandorio sudarymui neturėjo. Be to, 2008-01-02 sutikdamas atidėti atsiskaitymo už akcijas terminą, pareiškėjas negalėjo numatyti, jog po 9 mėnesių jam pačiam prireiks lėšų (grynųjų pinigų). Atsiradus lėšų poreikiui, pareiškėjas turėjo teisę nuspręsti, ar jam palankiau pasiskolinti lėšų, ar pareikalauti grąžinti paskolos dalį anksčiau nustatyto termino, taigi vien dėl to, kad jis nepasirinko mokesčių administratoriui palankiausio elgesio modelio, jis nėra ir negali būti laikomas pažeidusiu mokesčių mokėtojo pareigas. VMI neįvertino ir fakto, kad 1 200 000 Lt sumos paskolinimas už palūkanas bendrovei nebuvo tokio dydžio našta, kokia būtų buvusi 8 400 000 Lt sumos už akcijas išmokėjimo atveju. Vien faktas, kad Vėtrūna galėjo suteikti pareiškėjui paskolą nereiškia, kad bendrovė turėjo pakankamai piniginių lėšų atsiskaityti už įsigytas akcijas ginčo sandorio dienai. Pareiškėjai taip pat laiko nepagrįsta MGK poziciją, jog Vėtrūna galėjo atsiskaityti už akcijas, perleidžiant reikalavimo teises į turimus indėlius. Pareiškėjų teigimu, perleidusi indėlį anksčiau, Vėtrūna nebūtų gavusi indėlio palūkanų už visą indėlio deponavimo laikotarpį.

10Teigia, kad akcijų pirkimo-pardavimo dienai UAB Vėtrūnai buvo būtinas itin atsargus piniginių srautų valdymas. Bendrovė visuomet privalėjo turėti pakankamai lėšų, kurias būtų galėjusi investuoti į pelną generuojančius projektus. MGK nevertino aplinkybės, kad bendrovė kiekvieną mėnesį privalėjo vykdyti įsipareigojimus darbuotojams, mokestinius įsipareigojimus, vykdyti darbus ir užtikrinti tam reikalingos įrangos bei medžiagų pakankamumą. Nors 2008-01-01 dienai UAB Vėtrūna turėjo beveik 11 mln. Lt, turėtos lėšos buvo suplanuotos – bendrovė turėjo garantuoti ne tik lėšų kasdienei veiklai pakankamumą, bet ir buvo priėmusi sprendimą investuoti į UAB "NT panorama” pradėtą vystyti investicinį projektą. Taigi, UAB Vėtrūna turėjo rinktis ar iškart sumokėti akcijų kainą V. B. ir nedalyvauti NT panoramos investiciniame projekte, ar vis tik prašyti atidėti akcijų kainos sumokėjimą. Tuo tarpu V. B. turėjo rinktis, ar reikalauti nedelsiant atsiskaityti už perleistas akcijas ir užkirsti kelią Vėtrūnai dalyvauti NT panoramos investiciniame projekte, ar verslo plėtrai suteikti prioritetą.

11Pareiškėjų teigimu, VMI turi teisę rinkti informaciją apie 2008 m. sudarinėtus sandorius, ūkines operacijas, tačiau jų perkvalifikuoti, t. y. jiems taikyti MAĮ 69 str. VMI nebegali, nes tai reikštų kišimąsi į laikotarpį, kuris nebepatenka į patikrinimo ribas ir kuris išeina už senaties termino ribų. Dešimties metų senumo sandorio teisėtumas nebegali būti kvestionuojamas, juolab, kad VMI šį sandorį tyrė daugybę kartų. VMI kontrolės procedūras vykdė praktiškai kasmet, patikrinimų metu ypatingas dėmesys buvo skiriamas būtent UAB „Nekilnojamojo turto gama” akcijų pirkimo- pardavimo sutarties vertinimui. Todėl VMI galėjo ir privalėjo pareiškėjų mokestinį patikrinimą atlikti nepraleisdama 5 metų nuo sandorio sudarymo dienos termino.

12Teismo posėdyje pareiškėjų atstovė palaikė skunde išdėstytus argumentus, prašė skundą tenkinti.

13Atsakovė Valstybinė mokesčių inspekcija atsiliepime į pareiškėjų skundą nurodė, kad su skundu nesutinka, prašo jį atmesti kaip nepagrįstą.

14Paaiškino, kad patikrinimo metu nustatyta, jog 2008-01-02 akcijų pirkimo-pardavimo sutartimi pareiškėjas UAB „Vėtrūna“ perleido 12 280 vnt. UAB „Nekilnojamojo turto gama“ akcijų už 8 400 000 Lt. Sutarties 4.1.1 punkte buvo numatyta, kad už akcijas pareiškėjui bus sumokėta ne anksčiau kaip 2010-05-01, pervedant 8 400 000 Lt į pareiškėjo nurodytą banko sąskaitą. Teigia, kad pareiškėjas ir UAB „Vėtrūna“ 2008-01-02 pasirašydami UAB „Nekilnojamojo turto gama“ akcijų pirkimo-pardavimo sutartį ir įformindami įsiskolinimą už akcijas iš anksto numatė sąlygas, kurioms esant gautos palūkanos nebūtų priskiriamos apmokestinamosioms pajamoms. UAB „Vėtrūna“ 2008-01-02 įforminto finansinio įsipareigojimo pareiškėjui tikslas buvo mokestinės naudos siekimas įgyjant galimybę pateisinti 2 300 538,64 Lt piniginių lėšų gavimą 2010-2013 m. palūkanų forma iš susijusios įmonės ir tokiu būdu išvengti mokesčių mokėjimo nuo kitų pajamų, kurios pagal GPMĮ 6 str. 2 dalies nuostatas nuo 2009-01-01 iki 2013-12-31 buvo apmokestinamos. Todėl patikrinimo metu, vadovaujantis MAĮ 69 str. 1 dalimi, t. y. atkuriant iškreiptas ir paslėptas aplinkybes, konstatuota, kad pareiškėjų 2010-2013 m. iš UAB „Vėtrūna“ 2 300 538,64 Lt palūkanų už paskolas forma gautos pajamos yra kitos su darbo santykiais nesusijusios ir ne individualios veiklos apmokestinamosios pajamos, nuo kurių Pareiškėjai neapskaičiavo bei nesumokėjo į valstybės biudžetą GPM.

15Remiantis nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis nurodė, kad UAB „Vėtrūna“ turėjo galimybių atsiskaityti su pareiškėju už įsigytas akcijas tiek iš karto, tiek vėliau, tačiau pareiškėjas 2008-01-02 akcijų pirkimo?pardavimo sutartyje su UAB „Vėtrūna“ sąmoningai numatė atsiskaitymo už akcijas atidėjimo daugiau nei 366 dienoms sąlygą, siekdamas suformuoti UAB „Vėtrūna“ įsiskolinimą už akcijas, kurį galima būtų apskaityti ir deklaruoti kaip paskolą, ir tokiu būdu gauti neapmokestinamas palūkanų už suteiktas paskolas pajamas ir ši mokestinė nauda buvo pagrindinis atsiskaitymo už akcijas atidėjimo tikslas. Pareiškėjų atveju UAB „Nekilnojamo turto gama“ akcijų perleidimo sandoris buvo vertinamas, siekiant išsiaiškinti, ar pareiškėjas teisėtai ir pagrįstai 2010?2013 m. laikotarpiu gautas paskolos palūkanų pajamas deklaravo kaip neapmokestinamas, todėl buvo būtinas paties sandorio ir jo sudarymo aplinkybių analizavimas bei vertinimas, siekiant objektyviai išnagrinėti ir pagrįsti tikrintuoju laikotarpiu pareiškėjų gautų pajamų apmokestinimą.

16Teismo posėdyje atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos atstovas palaikė atsiliepime išdėstytus argumentus, prašė pareiškėjų skundą atmesti kaip nepagrįstą.

17Trečiasis suinteresuotas asmuo Klaipėdos apskrities Valstybinė mokesčių inspekcija atsiliepimo į pareiškėjų skundą nepateikė, trečiojo suinteresuoto asmens atstovai teismo posėdyje nedalyvavo.

18Teismas

konstatuoja:

19Bylos duomenims nustatyta, kad pareiškėjas 2008-01-08 akcijų pirkimo-pardavimo sutartimi RUAB „Vėtrūna“ perleido 12 280 vnt. UAB „Nekilnojamojo turto gama“ akcijų už 8 400 000 Lt. Pagal nurodytos sutarties 4.1.1, 4.4, 7.1 punktus, suma pervedama pareiškėjui ne anksčiau kaip

202010-05-01 ir iki visiško sumokėjimo įsipareigota pareiškėjui mokėti 4 proc. dydžio metines palūkanas bei pradelsus nustatytus terminus – 0,04 proc. dydžio delspinigius už kiekvieną dieną (MGK V. B. bylos medžiaga, t. II, b. l. 122–123).

21RUAB „Vėtrūna“ 2010-12-20 su pareiškėju pasirašė Susitarimą dėl akcijų pirkimo-pardavimo sutarties pakeitimo ir vykdymo, kuriuo RUAB „Vėtrūna“ įsipareigojo sumokėti už akcijas ne anksčiau kaip iki 2012-02-01 ir laikotarpiu nuo 2011-01-01 iki visiško atskaitymo pareiškėjui mokėti 8,5 proc. dydžio palūkanas (MGK V. B. bylos medžiaga, t. II, b. l. 125–126).

22Pareiškėjas 2012-04-26 pateikė RUAB „Vėtrūna“ reikalavimą sumokėti jam už 2008-01-02 parduotas akcijas, tačiau RUAB „Vėtrūna“ per 1 mėn. nuo pareikalavimo su pareiškėju neatsiskaitė. Pareiškėjas 2012-07-02 pateikė pranešimą dėl priešpriešinių reikalavimų įskaitymo, pagal kurį pareiškėjas įskaitė savo teisę reikalauti iš RUAB „Vėtrūna“ 3 152 760,66 Lt pagal 2008-01-02 akcijų pirkimo-pardavimo sutartį, o RUAB „Vėtrūna“ įskaitė teisę reikalauti iš pareiškėjo 3 152 760,66 Lt pagal dvi 2010-04-30 Reikalavimo teisių perleidimo sutartis (MGK V. B. bylos medžiaga, t. II, b. l. 130).

23Pareiškėjas 2013-01-03 pateikė RUAB „Vėtrūna“ pranešimus apie reikalavimo perleidimą, pagal kurį pareiškėjas ir UAB „Audros rūmai“ bei pareiškėjas ir UAB „Stibis“ 2013-01-02 sudarė Reikalavimo perleidimo sutartis, pagal kurias pareiškėjas perleido teisę reikalauti ir gauti iš RUAB „Vėtrūna“ (pagal 2008-01-02 akcijų pirkimo-pardavimo sutartį): 1 960 094,93 Lt UAB „Audros rūmai“, 520 243,10 Lt UAB „Stibis“. RUAB „Vėtrūna“ su Pareiškėju atsiskaitė iš dalies 2012-2013 m. – 5 616 624,88 Lt, likusi nesumokėta skolos suma 2 783 375,11 Lt. Nustatyta, kad pareiškėjas V. B. pagal 2008-01-02 akcijų pirkimo-pardavimo sutartį iš RUAB „Vėtrūna“ gavo 2 300 538,64 palūkanų (802 169,89 išmokėta banko pavedimais, 1 498 368,75 išmokėta užskaitų būdu) (MGK V. B. bylos medžiaga, t. II, b. l. 137–139).

24Klaipėdos AVMI 2015-12-23 pavedimu tikrinti pavedė atlikti pareiškėjo V. B. mokesčių ir kitų įmokų apskaičiavimą, deklaravimą bei sumokėjimą (MGK V. B. bylos medžiaga, t. II, b. l. 59). Tokiu pačiu pavedimu pavesta atlikti ir pareiškėjos V. B. mokestinį patikrinimą (MGK V. B. bylos medžiaga, t. II, b. l. 82).

25Klaipėdos AVMI 2017-04-12 patikrinimo aktais Nr. (9.6) FR0680-148 ir Nr. (9.6) FR0680-149 pareiškėjams papildomai apskaičiavo 55 406,63 Eur GPM (MGK V. B. bylos medžiaga t. II, b. l. 90–101, MGK V. B. bylos medžiaga, t. II, b. l. 71–82).

26Klaipėdos AVMI 2017-06-06 sprendimais Nr. (6.5)FR0682-220 ir Nr. Nr. (6.5)FR0682-221 dėl mokestinio patikrinimo akto Nr. (9.6)FR0680-149 tvirtinimo nusprendė patvirtinti Patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjai V. B. sumokėti 55 406,63 Eur GPM, 28 111,03 Eur GPM delspinigius, 11 081 Eur GPM baudą, o pareiškėjui V. B.: 55 286,43 Eur GPM, 27 820,08 Eur GPM delspinigius, 11 057 Eur GPM baudą (MGK V. B. bylos medžiaga t. I, b. l. 21–29, MGK V. B. bylos medžiaga, t. II, b. l. 83–87).

27VMI 2017-09-08 sprendimu Nr. 68-136 patvirtino Klaipėdos AVMI sprendimo dalį dėl

282008-01-02 akcijų perleidimo sandorio ir pagal jį mokėtų palūkanų ir apskaičiuoti mokėtiną 50 025,77 Eur GPM, 25 619,03 Eur GPM delspinigius ir 10 005 Eur baudą bei sprendimo dalį dėl apmokestinamųjų palūkanų už RUAB „Vėtrūna“ suteiktas paskolas ir apskaičiuotą mokėtiną 3 460,96 Eur GPM, 1 875,15 Eur GPM delspinigius ir 692 Eur baudą, taip pat nusprendė panaikinti Klaipėdos AVMI sprendimo dalį dėl iš UAB „Nekilnojamojo turto gama“ gautų apmokestinamųjų palūkanų ir apskaičiuotą mokėtiną 1 919,60 Eur GPM, 619,65 Eur delspinigius ir 383 Eur baudą, be to, atleido pareiškėją V. B. nuo 1 875,15 Eur delspinigių ir 692 Eur baudos mokėjimo (MGK V. B. bylos medžiaga, t. I, b. l. 39–47).

29VMI 2017-09-08 sprendimu Nr. 68-137 patvirtino Klaipėdos AVMI sprendimo dalį dėl 2008-01-02 akcijų perleidimo sandorio ir pagal jį mokėtų palūkanų ir apskaičiuoti mokėtiną

3049 906,16 Eur GPM, 25 326,40 Eur GPM delspinigius ir 9 981 Eur baudą bei sprendimo dalį dėl apmokestinamųjų palūkanų už RUAB „Vėtrūna“ suteiktas paskolas ir apskaičiuotą mokėtiną 3 460,96 Eur GPM, 1 875,15 Eur GPM delspinigius ir 692 Eur baudą, taip pat nusprendė panaikinti Klaipėdos AVMI sprendimo dalį dėl iš UAB „Nekilnojamojo turto gama“ gautų apmokestinamųjų palūkanų ir apskaičiuotą mokėtiną 3 395,51 Eur GPM, 1 839,68,65 Eur delspinigius ir 679 Eur baudą, be to, atleido pareiškėją V. B. nuo 1 839,68 Eur delspinigių ir 679 Eur baudos mokėjimo (MGK V. B. bylos medžiaga, t. I, b. l. 155–159).

31MGK 2017-12-22 sprendimu Nr. S-269(7-223/2017) ir Nr. S-270(7-222/2017) patvirtino centrinio mokesčių administratoriaus sprendimus ir atleido pareiškėją V. B. nuo 12 809,52 Eur, o pareiškėją V. B. nuo 12 663,20 Eur GPM delspinigių sumokėjimo (MGK V. B. bylos medžiaga, t. IV, b. l. 116–132, MGK V. B. bylos medžiaga, t. XII, b. l. 115 –132).

32Byloje yra kilęs ginčas dėl pareiškėjams papildomai apskaičiuotų mokėtinų 49 906,16 Eur GPM ir su juo susijusios sumų, mokesčių administratoriui konstatavus, jog pareiškėjas 2008-01-02 akcijų pirkimo-pardavimo sutartyje su UAB „Vėtrūna“ sąmoningai numatė atsiskaitymo už akcijas atidėjimo daugiau nei 366 dienoms sąlygą, siekdamas mokestinės naudos – gauti neapmokestinamas palūkanas už suteiktas paskolas.

33Teismas, apibrėždamas ginčo nagrinėjimo ribas, papildomai pažymi, kad abu pareiškėjai pripažino prievolę sumokėti 6 921,64 Eur GPM už 2011 metais gautas palūkanas ir šią prievolę įvykdė 2017-06-21, todėl teismas nepasisakys dėl 159 327,04 Eur apmokestinamųjų palūkanų už RUAB „Vėtrūna“ suteiktas paskolas. Taip pat akcentuotina, kad Klaipėdos VMI ginčijamų sprendimų dalys dėl 88 378,57 Eur iš UAB „Nekilnojamojo turto gama“ gautų apmokestinamųjų palūkanų pagal reikalavimo perleidimo sutartį buvo panaikintos centrinio mokesčio administratoriaus sprendimais, todėl teismas dėl jų plačiau taip pat nepasisakys.

34Dėl Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnio 1 dalies taikymo

35Mokesčių mokėtojo pareiga apskaičiuoti mokesčius įtvirtinta Mokesčių administravimo įstatymo 66 straipsnio 1 dalyje, nustatančioje, kad vadovaudamasis mokesčių teisės aktais, priklausantį mokėti mokestį apskaičiuoja pats mokesčių mokėtojas, išskyrus atitinkamuose mokesčių teisės aktuose numatytas išimtis. Pastebėjęs, kad mokestis buvo apskaičiuotas neteisingai, mokesčių mokėtojas jį perskaičiuoja. Tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas teisės aktų nustatyta tvarka neapskaičiavo mokesčio arba neteisingai apskaičiavęs jo neperskaičiavo, mokesčių mokėtojui priklausantį mokėti mokestį apskaičiuoja mokesčių administratorius, remdamasis mokesčių mokėtojo pateiktomis mokesčių deklaracijomis, apskaitos bei kitais dokumentais arba kitais Mokesčių administravimo įstatyme numatytais specialiais mokesčių apskaičiavimo būdais (Mokesčių administravimo įstatymo 66 str. 2 d.). Mokesčių mokėtojas turi pareigą pats teisingai apskaičiuoti mokestį (Mokesčių administravimo įstatymo 40 str. 4 p.).

36Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnio 1 dalį, jeigu kitaip nenustatyta šiame straipsnyje ar atitinkamo mokesčio įstatyme, mokesčių mokėtojas ar mokesčių administratorius mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti gali ne daugiau kaip už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kuriais pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos. Pagal GPMĮ 8 straipsnio 1 dalį, pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip.

37MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje įtvirtintas terminas laikytinas naikinamuoju, kuriam pasibaigus pastarasis negali būti nei atnaujintas, nei prailgintas, o aptariama taisyklė taikytina ir mokesčių mokėtojui, ir mokesčių administratoriui. Taip pat pabrėžė, kad galimybė perskaičiuoti mokestį bei su juo susijusias sumas ribojama laike, kurio ribos, pagal MAĮ 68 straipsnio 1 dalį, paprastai apibrėžiamos konkrečiomis juridinę reikšmę turinčiomis faktinėmis aplinkybėmis: 1) pavedimo tikrinti pareiškėją išrašymo data; 2) momentu, kada kilo pareiga sumokėti mokestį (LVAT 2015 m. lapkričio 16 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. eA-1881-556/2015).

38Svarbu paminėti, kad aptariamas senaties terminas neriboja mokesčių administratoriaus teisės nustatyti ir vertinti į šį terminą nepatenkančias faktines aplinkybes, kurios yra reikšmingos apskaičiuojamiems (perskaičiuojamiems) mokesčiams ir susijusioms sumoms. Nei MAĮ, nei kiti įstatymai nenumato jokių apribojimų tiek mokesčių mokėtojui, tiek mokesčių administratoriui apskaičiuojant bei perskaičiuojant mokesčius už tam tikrą mokestinį laikotarpį remtis (vadovautis) papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės, svarbios teisingam mokesčio apskaičiavimui (perskaičiavimui). Tokiais atvejais, vertinant šią įrodomąją medžiagą bei nustatant jos reikšmę, vadovaujamasi ne MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatomis, bet atsižvelgiama į bendrąsias įstatymuose įtvirtintas įrodinėjimo taisykles (vertinama, ar ši medžiaga atitinka įrodymų sampratą, nustatomas įrodymų leistinumas, sąsajumas ir panašios aplinkybės (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011-02-04 nutartį administracinėje byloje Nr. A438-201/2011, 2017-04-11 nutartis administracinėje byloje Nr. A-196-438/2017).

39Apibendrinus nurodytas teisės aktų nuostatas bei jų išaiškinimus matyti, kad mokestinio patikrinimo pradžia pradedama skaičiuoti nuo mokestinio patikrinimo pavedimo išrašymo momento, kas ir leidžia nustatyti, ar nebuvo pažeisti mokesčio apskaičiavimo terminai, įtvirtinti MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje. Nagrinėjamu atveju pavedimas tikrinti pareiškėjus išrašytas 2015-12-23 (MGK V. B. medžiaga, t. II, b. l. 59), taigi mokestinis patikrinimas galėjo būti atliktas už einamuosius, t. y. 2015 metus, ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, t. y. už 2014, 2013, 2012, 2011, 2010 metus. Mokesčių administratorius papildomai pareiškėjams mokėtinus mokesčius apskaičiavo už 2010-2013 m. laikotarpį, todėl laikytina, kad Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnio 1 dalyje nurodytų senaties terminų nepažeidė.

40Aplinkybė, kad mokesčių administratorius, apskaičiuodamas pareiškėjų laikotarpiu nuo 2010-2013 m. mokėtinus mokesčius, vertino 2008-01-02 sudarytą sandorį, nelaikytina pagrindu konstatuoti senaties termino praleistu. Pastebėtina, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje, aiškinant MAĮ 69 straipsnio 1 dalį (kurią taikant nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius apskaičiavo pareiškėjams papildomai mokėtinus mokesčius), pažymėta, kad joje kalbama apie mokesčių mokėtojo tikslą gauti mokestinę naudą ateityje, t. y. po sandorio, kuris gali būti tiriamas šios teisės normos taikymo aspektu, sudarymo. Tai reiškia, kad, taikant šią teisės normą, reikšmingomis gali būti pripažintos aplinkybės, kurios laiko aspektu atsirado po tiriamo (abejones keliančio) sandorio sudarymo, t. y., taikant šią teisės normą, atliekamas retrospektyvus paties sandorio ir jo teisinių pasekmių vertinimas. Taikant nurodytą normą, būtina nustatyti joje nurodytą mokesčio mokėtojo tikslą (gauti šioje normoje apibūdintą mokestinę naudą) (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007-07-17 nutartis administracinėje byloje Nr. A11-719/2007; 2009-04-30 nutartis administracinėje byloje Nr. A442-499/2009; 2010-10-08 nutartis administracinėje byloje Nr. A556-1073/2010). Todėl nagrinėjamu atveju, mokesčių administratorius turėjo teisę įvertinti 2010-2013 m. pareiškėjų mokėtinus mokesčius ir šiuo laikotarpiu gautą mokestinę naudą atsižvelgiant į prieš šį laikotarpį, t. y. 2008-01-02, sudaryto sandorio aplinkybes. Taigi pareiškėjų argumentai dėl ieškinio senaties termino praleidimo atmestini kaip nepagrįsti.

41Dėl 2008-01-02 akcijų perleidimo sandorio ir pagal jį mokėtinų palūkanų

42Mokesčių administratoriaus tikrinamuoju laikotarpiu (2010-2013 m.) gyventojų gaunamų pajamų apmokestinimą Lietuvos Respublikoje reglamentavo Gyventojų pajamų mokesčio įstatymas (toliau – ir GPMĮ), o mokesčių apskaičiavimą ir sumokėjimą nustatė Mokesčių administravimo įstatymas (toliau – ir MAĮ). Pagal GPMĮ 5 straipsnio 2 dalį, bendruoju atveju nuolatinio Lietuvos gyventojo pajamų mokesčio objektas yra gyventojo pajamos, kurių šaltinis yra Lietuvoje ir ne Lietuvoje. GPMĮ 6 straipsnis nustato, kad pajamų mokesčio tarifas yra 15 proc. Pagal GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 19 punkto nuostatas neapmokestinamos yra palūkanos, gautos už suteiktas paskolas, jeigu paskolos bus pradėtos grąžinti ne anksčiau kaip po 366 dienų nuo paskolos suteikimo dienos. Pagal GPMĮ 22 straipsnio 2 dalį kitos pajamos, gautos iš Lietuvos vieneto, yra priskiriamos A klasės pajamoms. Nuolatinis Lietuvos gyventojas, Lietuvos vienetas, nuolatinė buveinė arba nenuolatinis Lietuvos gyventojas, vykdantis individualią veiklą per nuolatinę bazę, kaip mokestį išskaičiuojantys asmenys išmokėdami išmokas, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamas gyventojo A klasės pajamoms, privalo apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą šio įstatymo nustatytą pajamų mokestį, jeigu šios išmokos pagal šio įstatymo nuostatas nėra priskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms (GPMĮ 23 straipsnio 1 dalis).

43GPMĮ 27 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas, per mokestinį laikotarpį gavęs pajamų, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamų tiek A klasės, tiek B klasės pajamoms, pasibaigus mokestiniam laikotarpiui, iki kalendorinių metų, einančių po to mokestinio laikotarpio, gegužės 1 dienos (jeigu šio straipsnio 4 dalyje ar šio įstatymo 28 straipsnyje nenustatyta kitaip) privalo pats arba per savo įgaliotą asmenį pateikti mokesčio administratoriui metinę pajamų mokesčio deklaraciją už praėjusį mokestinį laikotarpį ir joje deklaruoti visas praėjusio mokestinio laikotarpio pajamas ir už jas apskaičiuotą pajamų mokestį, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip.

44MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, jog tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas (MAĮ 69 straipsnio 1 dalis).

45Byloje nėra ginčo dėl mokesčių administratoriaus patikrinimo metu nustatytų aplinkybių – 2008-01-02 akcijų pirkimo-padavimo sutarties, kuria V. B. UAB „Vėtrūna“ perleido 12 280 vnt. (20 %) UAB „Nekilnojamojo turto gama” akcijų už 8 400 000 Lt, taip pat dėl palūkanų forma pareiškėjo V. B. gautų pajamų, GPM tarifo, GPM įmokų ir su jomis susijusių sumų – baudų ir delspinigių aritmetinio skaičiavimo. Todėl teismas šių mokesčių administratoriaus nustatytų aplinkybių nekartoja ir pasisako dėl visų nustatytų aplinkybių vertinimo patikrinimo metu nustatytų mokestinių prievolių kontekste.

46Išanalizavęs ir įvertinęs visas minėtų sandorių sudarymo aplinkybes, mokesčių administratorius, vadovaudamasis MAĮ 69 straipsnio 1 dalimi, atkuriant iškreiptas ir paslėptas aplinkybes, padarė išvadą, kad V. B. 2010-2013 m. iš RUAB „Vėtrūna“ 2 300 538,64 Lt palūkanų už paskolos forma gautos pajamos yra kitos su darbo santykiais nesusijusios ir ne individualios veiklos apmokestinamosios pajamos, nuo kurių V. B. neapskaičiavo ir nesumokėjo į valstybės biudžetą GPM. Šią išvadą mokesčių administratorius padarė remdamasis aplinkybėmis, jog RUAB „Vėtrūna“ turėjo resursų ir galėjo atsiskaityti su pareiškėju už akcijas anksčiau nei 2012 m., tačiau RUAB „Vėtrūna“ mokėjimų iš paskirstytino pelno pajamų nedarė, o mokėjo tik palūkanas, kurios sudarė didžiąją dalį gautų pareiškėjo pajamų iš RUAB „Vėtrūna“, taip pat, kad pareiškėjas, RUAB „Vėtrūna“ ir UAB „Nekilnojamojo turto gama“ yra asocijuoti ir susiję asmenys, todėl pareiškėjas galėjo daryti įtaką RUAB „Vėtrūna“ priimamiems sprendimams dėl 2008-01-02 akcijų pirkimo-pardavimo sutarties sudarymo ir atsiskaitymo sąlygų nustatymo. Atsižvelgdamas į nustatytų aplinkybių visumą, mokesčių administratorius konstatavo, kad 2008-01-02 RUAB „Vėtrūna“ įforminto finansinio įsipareigojimo V. B. tikslas buvo mokestinės naudos siekimas, įgyjant galimybę pateisinti 2 300 538,64 Lt piniginių lėšų gavimą 2010-2013 m. palūkanų forma iš susijusios įmonės ir tokiu būdu išvengti mokesčių mokėjimo nuo kitų pajamų, kurios pagal GPMĮ 6 straipsnio 2 dalies nuostatas 2009-01-01 iki 2013-12-31 buvo apmokestinamos. Šią mokesčių administratoriaus poziciją patvirtino ir MGK ginčijamuose sprendimuose.

47Teismas mokesčių administratoriaus ir MGK išdėstytai pozicijai nepritaria dėl toliau nurodomų priežasčių. Pirmiausia, vertinant sudarytus sandorius pagal mokesčių teisės aktų reikalavimus, paminėtina, kad mokesčių teisės aktai neriboja sandorių sudarymo tarp asmenų, kurie pagal mokesčių teisės aktus yra laikomi susijusiais, kontroliuojančiais, asocijuotais asmenimis. Šių asmenų sudaromiems sandoriams keliami sandorių atitikimo tikrajai rinkos kainai reikalavimai (GPMĮ 15 straipsnis), taip pat bendras MAĮ 10 straipsnyje įtvirtintas reikalavimas, kad sudarytų sandorių turinys atitiktų jų formą, o sandoriai nebūtų sudaryti dirbtinai siekiant sukurti mokestinio pranašumo sąlygas. Nagrinėjamu atveju nėra ginčo, kad 2018-01-02 akcijų pirkimo-pardavimo sandoriai buvo realiai sudaryti, o sutarties palūkanos atitiko rinkos kainą. Pagal Lietuvos banko skelbiamą rinkos palūkanų statistiką, palūkanų norma už suteiktas naujas paskolas terminui virš 1 metų nefinansinėms korporacijoms ir namų ūkiams, akcijų perleidimo sudarymo datą buvo 9,72 proc., o susitarimo sudarymo momentu 11,34 proc. (MGK V. B. bylos medžiaga, t. II, b. l. 12). Pastebėtina, kad pagal 2018-01-02 akcijų pirkimo-pardavimo sutartį nustatyta, kad RUAB „Vėtrūna“ privalo mokėti V. B. 4 proc. metines palūkanas, pagal 2010-12-20 susitarimą dėl akcijų pirkimo-pardavimo sutarties pakeitimo, nuo nesumokėtos akcijų kainos dalies RUAB „Vėtrūna“ iki 2011-01-01 V. B. privalo mokėti 4 proc. metines palūkanas, o nuo 2011-01-01 – 8,5 proc. metines palūkanas. Todėl matyti, kad mokėtinos palūkanos visiškai atitiko Lietuvos banko skelbiamą rinkos palūkanų normų statistiką, iki 2011-01-01 palūkanų norma buvo netgi reikšmingai mažesnė (MGK V. B. bylos medžiaga, t. II, b. l. 122–124, 125–126). Ginčo atveju pareiškėjas sutiko atidėti atsiskaitymo už įsigytas akcijas ilgesniam nei 366 d. terminui, teigdamas, kad UAB Vėtrūna už akcijas mokėtiną sumą galėjo panaudoti veiklos vykdymui, plėtrai (investavimui į naujus projektus), apyvartinėms lėšoms. Aplinkybės, kad sandoris buvo sudarytas tarp UAB „Vėtrūna“ ir jos akcininko V. B., savaime nesudaro pagrindo daryti išvadą, kad sandoris buvo sudarytas dėl mokestinės naudos gavimo ir kitomis aplinkybėmis negu formali jo išraiška. Be to, matyti, kad pareiškėjas deklaracijoje GPM308 už 2010-2013 m. deklaravo iš RUAB „Vėtrūna“ 2 856 841,17 Lt gautas palūkanas, o RUAB „Vėtrūna“ metinėse A klasės išmokų, nuo jų išskaičiuoto ir sumokėto pajamų mokesčio deklaracijose už 2010-2013 m. deklaravo 2 856 841,17 Lt išmokėtas palūkanas V. B. (MGK V. B. bylos medžiaga, t. II, b. l. 100 –121).

48Teismas nesutinka su mokesčių administratoriaus ir MGK padaryta išvada, kad UAB „Vėtrūna“ turėjo piniginių lėšų, tačiau jų nepanaudojo atsiskaityti su pareiškėju V. B.. Pagal byloje esančius duomenis nustatyta, kad RUAB „Vėtrūna“ laikotarpiu nuo 2008-01-01 iki 2013-12-31 turėjo piniginių lėšų (kasoje ir bankuose): 2008-01-01 – 11 283 016 Lt, 2009-01-01 – 1 688 473 Lt, 2010-01-01 – 6 554 760 Lt (iš jų: banke – 6 368 369,51 Lt, kasoje – 186 390,87 Lt), 2011-01-01 – 10 749 817 Lt (iš jų: banke – 10 747 917,58 Lt, kasoje – 1 899,19 Lt), 2012-01-01 – 4 934 156 Lt (iš jų: banke 4 933 849,34 Lt, kasoje – 306,65 Lt), 2013-01-01 – 1 291 846 Lt (iš jų: banke – 1 291 846 Lt, kasoje – 0 Lt), 2014-01-01 – 1 455 276 Lt (iš jų: banke – 1 455 276 Lt, kasoje – 0 Lt); apskaitė nepaskirstyto pelno: 2008-01-01 – 53 513,775 Lt, 2009-01-01 – 68 400 199 Lt, 2010-01-01 –76 370 973 Lt, 2011-01-01 – 78 098 712 Lt, 2012-01-01 – 79 775 194 Lt, 2013-01-01 – 2 608 639 Lt nuostolis; apskaitė grynojo pelno: 2008-01-01 – 28 262 638 Lt, 2009-01-01 – 15 107 697 Lt, 2010-01-01 – 7 149 305 Lt, 2011-01-01 – 901 271 Lt, 2012-01-01 – 1 048 991 Lt, 2013-01-01 – 82 455 477 Lt nuostolis, 2014-01-01 – 23 265 135 Lt nuostolis. Pagal šiuos duomenis mokesčių administratorius nustatė, kad 2008-2011 m. UAB „Vėtrūna“ dirbo pelningai ir turėjo piniginių lėšų bankuose ir kasoje. Teismo vertinimu, vien faktas, kad bendrovė dirbo pelningai nėra pagrindas daryti išvadą, kad ji privalėjo atsiskaityti už akcijas neatidedant jų mokėjimo. Akcentuotina, kad nei vienas teisės aktas neįpareigoja mokesčių mokėtojo rinktis jam nepalankesnį savo teisių įgyvendinimo būdą. Nei bendrovei, nei pareiškėjui nėra nustatyta draudimo atidėti mokėjimo terminą ir tai savaime nėra laikytina piktnaudžiavimu teise. Pagal mokesčių administratoriaus nustatytus duomenis, sumokėjus visą akcijų sumą, 2009-01-01 bendrovei būtų likę 6 707 697 Lt, grynojo pelno. Taigi matyti, kad atsiskaičius už akcijas, didžioji dalis 2009 m. grynojo pelno būtų perleista pareiškėjui. Pažymėtina, kad verslo santykiai yra specifiniai, todėl šiuo atveju neturėtų būti formaliai vertinama vien aplinkybė, kad buvo lėšų, kurių pagrindu UAB „Vėtrūna“ galėjo atsiskaityti su pareiškėju. Pastebėtina, kad akcijų pirkimo-pardavimo sutarties šalims sulygus dėl sumokėjimo už akcijas ne anksčiau kaip nuo 2010-05-01, o 2010-12-20 susitarimu įsipareigojus sumokėti už akcijas ne anksčiau kaip iki 2012-02-01, nenustatyta pagrindų, dėl kurių UAB „Vėtrūna“ privalėjo iš esmės bloginti savo tuometinę finansinę padėtį ir iš karto atsiskaityti su pareiškėju, vietoj to, kad panaudotų lėšas savo veiklai vykdyti ir tolimesniam pelnui generuoti. Pažymėtina ir tai, jog nors mokestiniai teisiniai santykiai yra reguliuojami imperatyviu metodu, tačiau bet kuriuo atveju mokesčių administratorius turi laikytis protingumo kriterijaus.

49Vertinant MGK ir mokesčių administratoriaus argumentus dėl UAB „Vėtrūna“ paramos Kauno sporto klubui „Oktanas“ skyrimo nustatyta, kad sporto klubas „Oktanas“ 2009-09-23 prašymu kreipėsi į UAB „Vėtrūna“, prašydamas, esant galimybei, suteikti klubui 1 000 000 Lt finansinę paramą. Tarp UAB „Vėtrūna“ ir Kauno sporto klubo „Oktanas“ 2008-10-29 pasirašyta paramos sutartis patvirtina, kad UAB „Vėtrūna“ įsipareigojo suteikti 1 000 000 Lt finansinę paramą klubui, o klubas įsipareigojo pagal galimybes reklamuoti UAB „Vėtrūna“, o santykiuose su trečiaisiais asmenimis daryti nuorodą į UAB „Vėtrūna“ (MGK V. B. bylos medžiaga, t. I, b. l. 145–147). Teismas pastebi, kad prašymas dėl paramos skyrimo gautas jau po 2008-01-02 akcijų pirkimo-pardavimo sutarties sudarymo. Be to, vien paramos suteikimas kitam ūkio subjektui nereiškia, kad UAB „Vėtrūna“ finansinė padėtis buvo tokia gera, kad ji galėjo atsiskaityti pilną kainą iš karto už įsigyjamas ginčo akcijas. Pažymėtina, kad nurodytos paramos suteikimas, atsižvelgiant į UAB „Vėtrūna“ tuometinę finansinę situaciją, nebuvo bloginantis jos finansinę padėtį tokia apimtimi, kokią padarytų visos 8 400 000 Lt sumos sumokėjimas už akcijas pareiškėjui. Akcentuotina, kad kiekvienas verslo subjektas renkasi jam finansiškai palankiausius verslo ir ekonominius sprendimus, todėl paramos suteikimas, siekiant ateityje gauti priešpriešinės naudos reklamuojant UAB „Vėtrūna“, iš esmės nepabloginant savo finansinės padėties, nereiškia, kad UAB „Vėtrūna“ turėjo galimybę atsiskaityti su pareiškėju, tačiau to nepadarė.

50Teismo vertinimu, MGK argumentai, jog ginčo palūkanos pareiškėjui buvo mokamos ne už faktiškai suteiktą paskolą, tačiau už akcijų perleidimo sandoriu suformuotą UAB „Vėtrūna“ įsiskolinimą pareiškėjui už susijusio asmens UAB „Nekilnojamojo turto gama“ akcijas, taip pat nepagrindžia pareiškėjo siekio išvengti privalomų mokėti mokesčių. Pagal Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 6.305 straipsnio 1 dalį pirkimo–pardavimo sutartimi viena šalis (pardavėjas) įsipareigoja perduoti daiktą (prekę) kitai šaliai (pirkėjui) nuosavybės ar patikėjimo teise, o pirkėjas įsipareigoja priimti daiktą (prekę) ir sumokėti už jį nustatytą pinigų sumą (kainą). CK 6.305 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad vertybinių popierių pirkimui–pardavimui taikomos CK šeštosios knygos XXIII skyriaus „Pirkimas–pardavimas“ normos, jeigu kiti įstatymai nenustato specialių jų pirkimo–pardavimo taisyklių. Pagal CK 6.313 straipsnio 1 dalį parduodamo daikto (vertybinių popierių) kaina nustatoma pinigais šalių susitarimu. Pardavėjo teisė reikalauti iš pirkėjo sumokėti visą kainą, t. y. įvykdyti sutartinę prievolę natūra, reglamentuojama CK 6.314 straipsnio 5 dalyje: kai pirkėjas laiku nesumoka už jam perduotus daiktus (vertybinius popierius), pardavėjas turi teisę reikalauti iš pirkėjo sumokėti kainą bei įstatymų ar sutarties nustatytas palūkanas. Taigi nagrinėjamu atveju palūkanos buvo mokamos už akcijų perleidimo sandoriu suformuotą įsiskolinimą, toks palūkanų mokėjimas yra leistinas ir įtvirtintas nurodytose teisės aktų nuostatose, todėl teigti, jog tokiais veiksmais atlikti prieštaraujantys teisei veiksmai, nėra pagrindo.

51Teismas taip pat atmeta kaip nepagrįstus ir MGK bei mokesčių administratoriaus argumentus, jog pareiškėjas UAB „Vėtrūnai“ negrąžintų paskolų likutį galėjo užskaityti už UAB „Vėtrūna“ įsipareigojimus už perleistas akcijas. Pagal Civilinio kodekso 6.130 straipsnį, prievolė baigiasi, kai įskaitomas priešpriešinis vienarūšis reikalavimas, kurio terminas suėjęs arba kurio terminas nenurodytas ar apibūdintas pagal pareikalavimo momentą. Akcentuotina, kad įskaitymui, kaip prievolės pabaigos pagrindui, taikyti įstatymų leidėjas nustato tam tikras sąlygas. Iš CK 6.130 straipsnio matyti, kad tam, jog būtų galima atlikti įskaitymą, turi būti šios sąlygos: pirma, prievolės šalys turi turėti viena kitai abipusių teisių ir pareigų, t. y. skolininkas kartu turi būti ir savo kreditoriaus kreditorius, o kreditorius – ir savo skolininko skolininkas; antra, šalių reikalavimai turi būti priešpriešiniai, t. y. šalys turi turėti reikalavimus viena kitai, o ne trečiajam asmeniui; trečia, šie šalių reikalavimai turi būti vienarūšiai, t. y. abiejų prievolių dalykas turi būti toks pat (pavyzdžiui, šalys viena kitai turi sumokėti pinigus, suteikti viena kitai tam tikras paslaugas ir pan.); ketvirta, abu reikalavimai turi galioti; penkta, abu reikalavimai turi būti vykdytini; šešta, abu reikalavimai turi būti apibrėžti (žr., pvz., 2010-025-01 nutartis civilinėje byloje Nr. 3K-3-18/2010; 2013-06-25 nutartis civilinėje byloje Nr. 3K-3-347/2013; kt.). Įvertinus įskaitymą reglamentuojančias teisės aktų nuostatas matyti, kad viena iš esminių sąlygų taip pat yra prievolės šalies valia. Pažymėtina, kad nagrinėjamu atveju, nėra pagrindo teigti, kad pareiškėjas ir UAB „Vėtrūna“ privalėjo įvykdyti priešpriešinių prievolių įskaitymus. Teisės aktai neįpareigoja prievolių šalių privalomai atlikti įskaitymą esant priešpriešinėms prievolės ir egzistuojant nurodytoms atitinkamoms sąlygoms, priešingai, įskaitymo taikymas yra išimtinai priklausomas nuo šalių valios. Todėl teigti, kad pareiškėjas piktnaudžiavo teise neįskaitydamas negrąžintų paskolų likutį, kurį galėjo užskaityti už UAB „Vėtrūna“ įsipareigojimus už perleistas akcijas, nėra pagrindo.

52Pagal byloje esančią medžiagą taip pat nustatyta, kad RUAB „Vėtrūna“ bankuose turėjo indėlius: laikotarpiu nuo 2009-04-21 iki 2011-08-25 vieną indėlį 1 106 000 Eur (3 818 797 Lt) sumai, laikotarpiu nuo 2009-06-01 iki 2009-06-19 aštuonis indėlius 8 897 515 Lt sumai, laikotarpiu nuo 2009-06-01 iki 2009-12-01 vieną indėlį 500 000 Lt sumai; laikotarpiu nuo 2009-06-19 iki 2009-06-22 vieną indėlį 289 382,86 EUR (999 181,14 Lt), laikotarpiu nuo 2009-06-19 iki 2009-06-26 vieną 7 900 000 Lt indėlį, laikotarpiu nuo 2009-07-01 iki 2009-07-13 vieną indėlį 5 700 000 Lt, 2009-07-13 6 indėlius 5 500 000 Lt sumai. Vertinant ar UAB „Vėtrūna“ galėjo bei ar turėjo panaudoti turimus indėlius, siekiant grąžinti pareiškėjui skolą už gautas akcijas, teismas atkreipia dėmesį į indėlių laikotarpius bei su indėlių turėjimu susijusias papildomas aplinkybes, į kurias MGK bei mokesčių administratorius neatsižvelgė. Pastebėtina, kad pirmasis indėlis deponuotas 2009-04-21, taigi jau praėjus 366 d. nuo akcijų pirkimo-pardavimo sutarties sudarymo, todėl indėlio panaudojimo galimybė akcijų pirkimo-pardavimo sutarties sudarymo metu objektyviai buvo neįmanoma. Pastebėtina, kad pagal byloje esančią UAB „Vėtrūna“ su AB Šiaulių bankas pasirašytą sutartį, indėlio deponavimas buvo privaloma sąlyga gauti rangos sutarties įvykdymo garantiją (sutarties 1.1., 3.4.)(MGK V. B. bylos medžiaga, t. I, b. l. 83–85). Todėl, teismo vertinimu, UAB „Vėtrūna“ neturėjo panaudoti turimų indėlių būtent sumokėjimui už akcijas pareiškėjui, nes turimi indėliai buvo skirti projektų vykdymo užtikrinimui (MGK V. B. bylos medžiaga, t. I, b. l. 83–91), o ne laikomi kaip laisvos galimos panaudoti lėšos. Papildomai pastebėtina, kad turimus indėlius panaudojus atsiskaitymui su pareiškėju, UAB „Vėtrūna“ būtų praradusi indėlių palūkanas. Todėl pripažintina, kad indėlių panaudojimas atsiskaitymui su pareiškėju būtų prieštaravęs ekonominei ir verslo logikai. MGK ginčijamame sprendime nurodoma aplinkybė, jog 2011 m. rugsėjo mėn. UAB „Vėtrūna“ perleido reikalavimo teisę į turėtą banko indėlį pareiškėjui, siekiant padengti įsipareigojimus pagal paskolų sutartis, vis tik nereiškia, kad turimus indėlius taip pat galėjo panaudoti atsiskaitymui už akcijas. Atkreiptinas dėmesys, jog po 2011 m. rugpjūčio mėn. UAB „Vėtrūna“ naujų indėlio sutarčių nesudarė, todėl laikytina, kad po šio laikotarpio turimas deponuotas lėšas galėjo naudoti verslo tikslais. Taigi teigti, kad UAB „Vėtrūna“ turimi indėliai yra laisvos lėšos, kurias ji galėjo panaudoti akcijų kainai apmokėti per 366 d. nuo 2008-01-02 akcijų pirkimo-pardavimo sutarties sudarymo, nėra pagrindo.

53Iš ginčo atveju nustatytų aplinkybių matyti, jog ginčo sandoriuose dalyvavusių šalių atlikti veiksmai turėjo ekonominį ir verslo pagrindimą, todėl nagrinėjamu atveju konstatuoti pareiškėjo veiksmus piktnaudžiavimu teise, nėra pagrindo. Atkreiptinas dėmesys, kad pagal LVAT praktiką, MAĮ 69 straipsnio 1 dalis taikytina tik tuo atveju, kai nustatoma, kad tiriamo (abejones keliančio) sandorio (ūkinės operacijos) tikslas yra vienintelis – gauti mokestinės naudos. Kai nustatoma, kad atitinkamas sandoris (ūkinė operacija) turi kitus, ekonomiškai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali būti taikoma net ir tuo atveju, kai mokesčio mokėtojas turėjo iš šio sandorio (ūkinės operacijos) atitinkamos mokestinės naudos (LVAT 2008-02-20 sprendimas administracinėje byloje Nr. A-556-250-2008 ir 2007-07-17 nutartis administracinėje byloje Nr. A-11-719-2007). Taip pat aiškinama, kad piktnaudžiavimas mokesčių įstatymais gali būti nustatytas tik tada, kai mokestinio pranašumo įgijimas buvo pagrindinis ūkinėmis operacijomis siekiamas tikslas, o mokesčių mokėtojo veikla, lemianti mokestinio pranašumo atsiradimą, negali būti pateisinta nei ekonominės logikos, pasireiškiančios didžiausio pelno siekimu mažiausiomis sąnaudomis, nei kitomis aplinkybėmis (LVAT 2006-04-06 nutartis administracinėje byloje Nr. A-444-794/2006). Tokios praktikos, aiškinant ir taikant MAĮ 69 str. 1 dalį, LVAT laikėsi ir vėlesnėse bylose, pavyzdžiui: 2011-11-18 nutartyje administracinėje byloje Nr. A575-3448/2011, 2012-12-10 nutartyje administracinėje byloje Nr. A602-2698/2012, 2013-03-05 nutartyje administracinėje byloje Nr. A556-404/2013, 2013-11-12 sprendime administracinėje byloje Nr. A556-715/2013 (paskelbtas „Administracinė jurisprudencija“, 2014, Nr. 26) ir kt. Pastebėtina, kad sudarant vienokį ar kitokį sandorį, mokestinė nauda galima kaip šalutinis rezultatas, tačiau jeigu sandoris turi kitų tikslų, tuomet MAĮ 69 straipsnio taikymas tokiam sandoriui negalimas. Tai patvirtinama ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išaiškinimuose administracinėse bylose Nr. A11-719/2007, Nr. A556-250/2008, Nr. A662-685/2010.

54Nagrinėjamu atveju nustačius, kad 2008-01-02 akcijų pirkimo-pardavimo sutartimi V. B. UAB „Vėtrūna“ perleidus 12 280 vnt. (20 %) UAB „Nekilnojamojo turto gama” akcijų ir UAB „Vėtrūna“ įsipareigojus šią sumą pervesti pareiškėjui ne anksčiau kaip 2010-05-01, taip pat, kad sutarties sąlygos dėl akcijų kainos apmokėjimo atidėjimo nebuvo sąlygotos išimtinai mokestinės naudos gavimo, o ir kitais ekonominiais bei verslo sprendimais, taikyti MAĮ 69 straipsnio 1 dalies susiklosčiusiems teisiniams santykiams nėra pagrindo. Atsižvelgiant į aptartas aplinkybes, taip pat pareiškėjų skunde nurodytus motyvus, kuriais pareiškėjai grindžia sandorių sudarymo aplinkybes, konstatuotina, kad mokesčių administratorius nepagrindė aplinkybių, jog sudarytų sandorių vienintelis tikslas buvo mokestinio pranašumo įgijimas, todėl esant GPMĮ nustatytoms palūkanų neapmokestinimo sąlygoms, mokesčių administratorius nepagrįstai pareiškėjui V. B. išmokėtas palūkanas apmokestino GPM tarifu. Pažymėtina, kad teismui nustačius, jog ginčijamais sprendimais mokesčių administratorius ir MGK padarė nepagrįstas išvadas dėl teisinių santykių kvalifikavimo ir teisės aktų taikymo, teismas toliau nepasisakys dėl šiais sprendimais pareiškėjams priskaičiuotų delspinigių ir baudų.

55Dėl aukščiau nurodytų priežasčių, pareiškėjų skundas yra tenkintinas ir ginčijami Klaipėdos AVMI 2017-06-06 sprendimas Nr. (6.5)FR0682-220, Klaipėdos AVMI 2017-06-06 sprendimas Nr. (6.5)FR0682-221, VMI 2017-09-08 sprendimas Nr. 68-136 ir VMI 2017-09-08 sprendimas Nr. 68-137, MGK 2017-12-22 sprendimas Nr. S-269(7-223/2017) ir MGK 2017-12-22 sprendimas Nr. S-270(7-222/2017) naikintini, kaip neteisėti bei nepagrįsti, priimti netinkamai pritaikius ginčo situacijai aktualias teisės aktų nuostatas bei netinkamai įvertinus susiklosčiusias faktines aplinkybes.

56Vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 dalies 2 punktu, 132 straipsnio 1 dalimi, 133 straipsniu, teismas

Nutarė

57Pareiškėjų V. B. ir V. B. skundą tenkinti.

58Panaikinti Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2017-06-06 sprendimą

59Nr. (6.5)FR0682-220 dėl mokestinio patikrinimo akto Nr. (9.6)FR0680-149 tvirtinimo, taip pat 2017-06-06 Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos sprendimą Nr. (6.5)FR0682-221 dėl mokestinio patikrinimo akto Nr. (9.6)FR0680-148 tvirtinimo.

60Panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2017-09-08 sprendimą Nr. 68-136, taip pat Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2017-09-08 sprendimą Nr. 68-137.

61Panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2017-12-22 sprendimą Nr. S-269(7-223/2017), taip pat Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2017-12-22 sprendimą Nr. S-270(7-222/2017).

62Sprendimas per vieną mėnesį nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant šiam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.

Proceso dalyviai
Ryšiai
1. Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Mefodija... 2. viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal... 3. Teismas... 4. Pareiškėjai V. B. ir V. B. 2018-01-22 teismui elektroninių ryšių... 5. Paaiškino, kad mokestinis ginčas kilo dėl pareiškėjo su UAB... 6. Pareiškėjų teigimu, atsiskaitymo už akcijas terminas buvo atidėtas... 7. Pareiškėjų teigimu, siekiant taikyti Mokesčių administravimo įstatymo 69... 8. Taip pat pareiškėjai nepagrįstais laiko MGK argumentus, kad akcijų... 9. Pareiškėjai nesutinka su MGK pozicija, kad užuot suteikusi 1 000 000 Lt... 10. Teigia, kad akcijų pirkimo-pardavimo dienai UAB Vėtrūnai buvo būtinas itin... 11. Pareiškėjų teigimu, VMI turi teisę rinkti informaciją apie 2008 m.... 12. Teismo posėdyje pareiškėjų atstovė palaikė skunde išdėstytus... 13. Atsakovė Valstybinė mokesčių inspekcija atsiliepime į pareiškėjų... 14. Paaiškino, kad patikrinimo metu nustatyta, jog 2008-01-02 akcijų... 15. Remiantis nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis nurodė, kad UAB... 16. Teismo posėdyje atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos atstovas palaikė... 17. Trečiasis suinteresuotas asmuo Klaipėdos apskrities Valstybinė mokesčių... 18. Teismas... 19. Bylos duomenims nustatyta, kad pareiškėjas 2008-01-08 akcijų... 20. 2010-05-01 ir iki visiško sumokėjimo įsipareigota pareiškėjui mokėti 4... 21. RUAB „Vėtrūna“ 2010-12-20 su pareiškėju pasirašė Susitarimą dėl... 22. Pareiškėjas 2012-04-26 pateikė RUAB „Vėtrūna“ reikalavimą sumokėti... 23. Pareiškėjas 2013-01-03 pateikė RUAB „Vėtrūna“ pranešimus apie... 24. Klaipėdos AVMI 2015-12-23 pavedimu tikrinti pavedė atlikti pareiškėjo V. B.... 25. Klaipėdos AVMI 2017-04-12 patikrinimo aktais Nr. (9.6) FR0680-148 ir Nr. (9.6)... 26. Klaipėdos AVMI 2017-06-06 sprendimais Nr. (6.5)FR0682-220 ir Nr. Nr.... 27. VMI 2017-09-08 sprendimu Nr. 68-136 patvirtino Klaipėdos AVMI sprendimo dalį... 28. 2008-01-02 akcijų perleidimo sandorio ir pagal jį mokėtų palūkanų ir... 29. VMI 2017-09-08 sprendimu Nr. 68-137 patvirtino Klaipėdos AVMI sprendimo dalį... 30. 49 906,16 Eur GPM, 25 326,40 Eur GPM delspinigius ir 9 981 Eur baudą bei... 31. MGK 2017-12-22 sprendimu Nr. S-269(7-223/2017) ir Nr. S-270(7-222/2017)... 32. Byloje yra kilęs ginčas dėl pareiškėjams papildomai apskaičiuotų... 33. Teismas, apibrėždamas ginčo nagrinėjimo ribas, papildomai pažymi, kad abu... 34. Dėl Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnio 1 dalies taikymo... 35. Mokesčių mokėtojo pareiga apskaičiuoti mokesčius įtvirtinta Mokesčių... 36. Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 68 straipsnio 1 dalį, jeigu kitaip... 37. MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje įtvirtintas terminas laikytinas naikinamuoju,... 38. Svarbu paminėti, kad aptariamas senaties terminas neriboja mokesčių... 39. Apibendrinus nurodytas teisės aktų nuostatas bei jų išaiškinimus matyti,... 40. Aplinkybė, kad mokesčių administratorius, apskaičiuodamas pareiškėjų... 41. Dėl 2008-01-02 akcijų perleidimo sandorio ir pagal jį mokėtinų palūkanų... 42. Mokesčių administratoriaus tikrinamuoju laikotarpiu (2010-2013 m.) gyventojų... 43. GPMĮ 27 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas, per... 44. MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, jog tais atvejais, kai mokesčio... 45. Byloje nėra ginčo dėl mokesčių administratoriaus patikrinimo metu... 46. Išanalizavęs ir įvertinęs visas minėtų sandorių sudarymo aplinkybes,... 47. Teismas mokesčių administratoriaus ir MGK išdėstytai pozicijai nepritaria... 48. Teismas nesutinka su mokesčių administratoriaus ir MGK padaryta išvada, kad... 49. Vertinant MGK ir mokesčių administratoriaus argumentus dėl UAB... 50. Teismo vertinimu, MGK argumentai, jog ginčo palūkanos pareiškėjui buvo... 51. Teismas taip pat atmeta kaip nepagrįstus ir MGK bei mokesčių... 52. Pagal byloje esančią medžiagą taip pat nustatyta, kad RUAB „Vėtrūna“... 53. Iš ginčo atveju nustatytų aplinkybių matyti, jog ginčo sandoriuose... 54. Nagrinėjamu atveju nustačius, kad 2008-01-02 akcijų pirkimo-pardavimo... 55. Dėl aukščiau nurodytų priežasčių, pareiškėjų skundas yra tenkintinas... 56. Vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo... 57. Pareiškėjų V. B. ir V. B. skundą tenkinti.... 58. Panaikinti Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2017-06-06... 59. Nr. (6.5)FR0682-220 dėl mokestinio patikrinimo akto Nr. (9.6)FR0680-149... 60. Panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos... 61. Panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės... 62. Sprendimas per vieną mėnesį nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas...